GESTÃO DE CUSTOS, FORMAÇÃO DE PREÇOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA PROPRIEDADE RURAL DE PRODUÇÃO DE MUDAS FRUTÍFERAS

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1 1 UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS, ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS TATIANE FAGUNDES BECKER NEU GESTÃO DE CUSTOS, FORMAÇÃO DE PREÇOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA PROPRIEDADE RURAL DE PRODUÇÃO DE MUDAS FRUTÍFERAS IJUÍ (RS) 2013

2 2 TATIANE FAGUNDES BECKER NEU GESTÃO DE CUSTOS, FORMAÇÃO DE PREÇOS E ANÁLISE DE RESULTADOS EM UMA PROPRIEDADE RURAL DE PRODUÇÃO DE MUDAS FRUTÍFERAS Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no Curso de Ciências Contábeis da UNIJUI, como requisito para obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis. Profa Orientadora: Msc. Eusélia Paveglio Vieira IJUI (RS), Novembro/2013

3 3 AGRADECIMENTOS Pronunciar um obrigado com a sincera intenção de demonstrar reconhecimento, a todas as pessoas que estão ao meu redor e foram importantes nessa etapa. Começo agradecendo a Deus pelo dom da vida. A minha família, por me ensinar que o amor deve ser à base de toda a construção e que o trabalho nos torna pessoas dignas. Ao meu esposo Adriano, meu companheiro de todas as horas, pelo apoio e incentivo que sempre me proporcionou. A todos os professores do curso de Ciências Contábeis, em especial a minha orientadora Eusélia, pela brilhante educadora que és, pela paciência, amizade e por toda a contribuição para minha formação profissional. Aos amigos e colegas, por todos os momentos que passamos juntos, que certamente serão levados para a vida. Enfim, meu obrigado a todos que, de uma forma ou outra, contribuíram para que eu alcançasse este objetivo, por que ninguém consegue fazer algo sozinho.

4 4 Nunca deixe que lhe digam que não vale a pena acreditar no sonho que se tem, ou que os seus planos nunca vão dar certo, ou que você nunca vai ser alguém... Renato Russo

5 5 RESUMO O estudo apresentado buscou desenvolver um sistema de gestão de custos, preços e análise dos resultados da produção de mudas frutíferas em uma propriedade rural. Para isso abordou-se a gestão de custos como ferramenta de apoio, visando a mensuração do resultado e a utilização dos recursos disponíveis de forma eficiente e eficaz, bem como orientar na formação do preço de vendas dos produtos. Neste sentido foram realizados cálculos relativos aos custos das espécies de mudas produzidas, entre eles: preço de venda orientativo por meio do mark-up, margem de contribuição unitária e total, ponto de equilíbrio, margem de segurança operacional e apuração do resultado. Para tanto foram selecionadas seis espécies de mudas, e analisado seus processos produtivos e os custos totais envolvidos. Posteriormente foi verificado que a propriedade apresenta resultados viáveis, conforme exposto sua margem de segurança operacional é positiva, ou seja, as vendas superaram o ponto de equilíbrio para todas as espécies estudadas. Deste modo, ao concluir este estudo constatou-se a importância da gestão de custos, principalmente em negócios de pequeno porte, pois é uma ferramenta de grande valia para a otimização dos resultados. Palavras-Chave: custos, preços, gestão, análise.

6 6 LISTA DE FIGURAS Figura 01: Fluxograma dos Processos Produtivos das espécies de citrus, videiras e pessegueiros...38 Figura 02: Fluxograma dos Processos Produtivos das espécies de pereiras, roseiras e figueiras...39

7 7 LISTA DE QUADROS Quadro 01: Definição do mark-up pelas equações...28 Quadro 02: Insumos...40 Quadro 03: Custo da mão de obra...41 Quadro 04: Número médio de horas por etapas de produção...41 Quadro 05: Depreciação Máquinas e Equipamentos...42 Quadro 06: Pró-labore...42 Quadro 07: Custos Indiretos...43 Quadro 08: Alocação dos custos indiretos por espécie...43 Quadro 09: Custo da muda pelo método de custeio por absorção...45 Quadro 10: Custo da muda pelo método de custeio variável...48 Quadro 11: Mark-up divisor...53 Quadro 12: Preço de venda orientativo calculado pelo mark-up...53 Quadro 13: Margem de contribuição...55 Quadro 14: Ponto de Equilíbrio Contábil PEC...59 Quadro 15: Margem de segurança operacional MSO...60 Quadro 16: depreciação veículos utilizados na comercialização...61 Quadro 17: Despesas de comercialização...62 Quadro 18: Rateio das despesas fixas de comercialização...62 Quadro 19: Apuração do Resultado...63 Quadro 20: Simulação Resultado com o preço orientativo para as videiras e pessegueiros...65 Quadro 21: Custo Médio do Km rodado camionete...66 Quadro 22: Custo Médio do Km rodado caminhão...66

8 8 LISTA DE GRÁFICOS Gráfico 01: Total dos custos...44 Gráfico 02: Composição do custo dos citrus pelo método de custeio por absorção...45 Gráfico 03: Composição do custo das videiras pelo método de custeio por absorção...46 Gráfico 04: Composição do custo das roseiras pelo método de custeio por absorção...46 Gráfico 05: Composição do custo dos pessegueiros pelo método de custeio por absorção...47 Gráfico 06: Composição do custo das pereiras pelo método de custeio por absorção...47 Gráfico 07: Composição do custo das figueiras pelo método de custeio por absorção...48 Gráfico 08: Composição do custo do citrus pelo método de custeio variável...49 Gráfico 09: Composição do custo das videiras pelo método de custeio variável...49 Gráfico 10: Composição do custo das roseiras pelo método de custeio variável...50 Gráfico 11: Composição do custo dos pessegueiros pelo método de custeio variável...50 Gráfico 12: Composição do custo das espécies de pereiras pelo método de custeio variável..51 Gráfico 13: Composição do custo das figueiras pelo método de custeio variável...51 Gráfico 14: Comparativo preço de custo unitário pelos métodos de custeio por absorção e variável...52 Gráfico 15: Comparativo entre preço orientativo e preço de venda praticado...54 Gráfico 16: Margem de contribuição unitária por espécie...56 Gráfico 17: Comparativo Margem de contribuição total por espécie...57 Gráfico 18: Comparativo Margem de contribuição total...58 Gráfico 19: Comparativo margem de segurança operacional...60 Gráfico 20: Comparativo entre o resultado líquido por espécie...64 Gráfico 21: Comparativo entre os resultados líquido...65

9 9 LISTA DE ANEXOS Anexo A: Corte e classificação do porta-enxerto das videiras...72 Anexo B: Plantio do porta-enxerto de roseiras (estaquia)...72 Anexo C: Tutoramento das mudas de videiras...73 Anexo D: Canteiro de mudas de citrus...73 Anexo E: Canteiro de mudas de pessegueiros...74 Anexo F: Retirada das mudas de videiras Anexo G: Armazenagem das mudas de videiras...75 Anexo H: Embalando as mudas para a comercialização...75 Anexo I: Mudas embaladas, prontas para a comercialização...76

10 10 SUMÁRIO RESUMO... 5 LISTA DE FIGURAS... 6 LISTA DE QUADROS... 7 LISTA DE GRÁFICOS... 8 LISTA DE ANEXOS... 9 INTRODUÇÃO CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO Tema Caracterização da propriedade Problema Objetivos Objetivo Geral Objetivos Específicos Justificativa REVISÃO BIBLIOGRÁFICA Contabilidade Evolução Histórica Funções e Objetivos da Contabilidade Campos de Aplicação da Contabilidade Contabilidade de Custos Origem da Contabilidade de Custos Objetivos da Contabilidade de Custos Terminologias Aplicadas a Contabilidade de Custos Classificação dos Custos Quanto ao grau de identificação: Diretos e indiretos Quanto à variabilidade: fixos e variáveis Quanto à tomada de decisão: relevantes e não relevantes

11 Custos com materiais PMPM e PEPS Custos com Mão de Obra Custos Patrimoniais Depreciação Métodos de Custeio Formação do Preço de Venda Margem de Contribuição Ponto de Equilíbrio Margem de Segurança METODOLOGIA DA PESQUISA Classificação da Pesquisa Do ponto de vista de sua natureza Do ponto de vista de seus objetivos Quanto à forma de abordagem do problema Do ponto de vista dos procedimentos técnicos Coleta de dados Instrumentos de Coleta de Dados Análise e interpretação de dados APURAÇÃO DOS RESULTADOS Descrição do Ciclo das Culturas Citrus sp Videiras Roseiras Pessegueiros Pereiras Figueiras Fluxograma dos processos produtivos Custos Diretos de Produção Insumos... 40

12 Mão de Obra Custos Indiretos Custo total: Métodos de custeio por absorção e variável Análise do custo, volume e resultado Formação de preços: Mark-up Margem de contribuição unitária Ponto de Equilibrio Contábil - PEC Margem de Segurança Operacional MSO Despesas de Comercialização Apuração do resultado por espécie CONCLUSÃO REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ANEXOS... 72

13 13 INTRODUÇÃO No cenário atual de grande competitividade, na busca constante por aperfeiçoamento a Contabilidade vem se destacando e ganhando cada vez mais espaço por ser uma ferramenta vital na gestão das entidades, visto que esta voltada ao patrimônio e as suas mutações, tornando possível a visualização de forma clara e objetiva da situação patrimonial, econômica e financeira das entidades. Dessa forma a Contabilidade de Custos torna-se fundamental, objetivando o controle dos custos, gastos, receitas e despesas, e através do acompanhamento destes fatores torna-se um instrumento gerencial de extrema importância, que visa melhorar os resultados da organização. A atividade agrícola também tem demonstrado sua importância na economia brasileira e mundial. Nesse sentido o produtor para que obtenha bons índices de produtividade precisa ter um monitoramento constante da sua atividade, além da preocupação com fatores climáticos e mercadológicos, é preciso voltar à atenção também para formas de controles eficazes que permitam a continuidade do seu negócio. Considerando todos estes fatores o objetivo desse estudo é propor um sistema de gestão custos para uma propriedade rural, já que a contabilidade de custos pode sistematizar, acumular e organizar os dados, apurando o custo de produção dos seus produtos, permitindo uma melhoria no gerenciamento da propriedade. Assim, estrutura-se a presente pesquisa, inicialmente com a delimitação do tema e da questão de estudo, bem como dos objetivos e a justificativa referente ao tema a ser discorrido. Em seguida, o referencial teórico apresentando a revisão teórica para a realização do estudo. Posteriormente aborda-se sobre o método da pesquisa, delineando-a quanto a natureza, os objetivos, a abordagem da pesquisa, os procedimentos técnicos que serão utilizados, e também o plano de coleta de dados e a análise e interpretação dos mesmos Na sequência é apresentado o desenvolvimento do sistema de custos, no qual foram apresentados os cálculos para formação dos custos das mudas, bem como a apuração do preço de venda orientativo, ponto de equilíbrio, margem de contribuição, margem de segurança operacional e também os resultados obtidos. Por fim, apresenta-se as conclusões a respeito da busca de responder aos objetivos iniciais do estudo, bem como a bibliografia consultada durante a sua realização.

14 14 1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO Nesta etapa inicial temos a Contextualização do Estudo, que contempla a definição do tema, seguida pela caracterização da organização, a problemática, objetivos e a justificativa do estudo. 1.1 Tema A Ciência Contábil estuda o patrimônio das organizações e permite a obtenção de informações econômicas e financeiras sobre o mesmo, é um instrumento de gestão que através do planejamento e controle auxilia na tomada de decisão, segundo Basso (2005, p.23) é enquadrada como uma Ciência Social, mais especificamente no grupo das ciências econômicas e administrativas, que se utiliza de técnicas específicas para se tornar útil e cumprir com as finalidades para que foi concebida. O campo de atuação é muito vasto para o profissional da área Contábil, desde a área tributária, societária, industrial, gerencial a contabilidade de custos, entre outros. Nessa linha, o estudo foi realizado na área de contabilidade de custos abordando a Gestão de custos e resultados da produção de mudas frutíferas, da propriedade rural de um Viveiro que é caracterizado a seguir. 1.2 Caracterização da propriedade O objeto desse estudo é uma pequena propriedade rural de cunho familiar, onde a atividade principal é a produção de mudas frutíferas. Localizada no interior do município de Ijuí, distrito de Alto da União. As atividades são desempenhadas pelos proprietários, com o auxilio de mais três funcionários. A propriedade possui uma área de 15 (quinze) hectares, sendo destinado para a produção de mudas frutíferas 7 (sete) hectares, o restante da área é arrendada para terceiros. Na propriedade são produzidas diversas espécies de mudas, como citrus sp, videiras, pessegueiros. As mudas levam em média um a dois anos e meio (dependendo da variedade) para ficarem prontas para a comercialização, esta é feita pelos proprietários e por parceiros como prefeituras, sindicatos de diferentes regiões do Estado. A logística e a entrega também são desempenhadas pelos proprietários.

15 Problema A contabilidade de custos objetiva avaliar, apurar e identificar os custos, os sistemas de custos conforme Padoveze (2003) compreendem os instrumentos, critérios e sistemas para registro, guarda e acumulação das informações dentro de um lógico e coerente nos produtos e sistemas produtivo das empresas. A utilização da contabilidade de custos é de grande valia, especialmente no caso de uma pequena propriedade, onde o agricultor precisa buscar tornar toda a sua propriedade mais produtiva, usando com eficiência os recursos que tem disponível, garantindo um melhor resultado. A propriedade em estudo não possui nenhum controle efetivo sobre os custos de produção e despesas de vendas, também não foi realizada uma análise de viabilidade sobre a atividade desempenhada. Neste sentido o desenvolvimento desse estudo pode ser utilizado como ferramenta de gestão para a propriedade, visando a mensuração do resultado e a utilização dos recursos disponíveis de forma eficiente e eficaz, bem como orientar na formação do preço de vendas dos produtos. Diante das informações citadas, questiona-se: Qual a contribuição efetiva da contabilidade e gestão de custos no gerenciamento dos resultados da atividade numa propriedade agrícola? 1.4 Objetivos Os objetivos constituem em definir os passos a serem cumpridos na realização do estudo, que neste caso se baseia em um sistema de custos que proporcione informações para a gestão da empresa, os quais são descritos a seguir: Objetivo Geral Desenvolver um sistema de gestão de custos, preços e análise dos resultados da produção de mudas frutíferas na propriedade, levantando informações confiáveis para a tomada de decisão, instrumentalizando o planejamento da atividade.

16 Objetivos Específicos - Revisar a literatura pertinente ao tema, Contabilidade de Custos e Gestão de Custos na atividade rural; -Descrever o processo de produção de mudas frutíferas; - Levantar os custos por tipo de espécie; - Estruturar um sistema de custos para a propriedade; - Avaliar a relação custos, volume e resultados das espécies; - Identificar as principais informações para a gestão e planejamento da propriedade. 1.5 Justificativa O tema escolhido é pertinente com a atualidade, momento em que a competitividade só aumenta e para se manter no mercado as empresas, seja industrial, comercial ou rural, vivem na busca constante pela melhoria e aprimoramento das suas atividades, visando uso eficiente e eficaz dos recursos disponíveis. Nesse sentido, tendem a usar, cada vez mais a contabilidade e as informações contábeis, como ferramenta orientativa para a sua gestão. Identificando essa necessidade por parte dos proprietários e a importância do controle de custos para a continuidade da atividade agrícola, fez-se a escolha do tema com a finalidade de proporcionar para a melhor gestão da propriedade um sistema de controle de custos da produção de mudas frutíferas, formação do preço de venda das mesmas, e também de analise dos resultados, proporcionando aos proprietários utilizar esta ferramenta de forma efetiva e contínua. Enquanto acadêmica do Curso de Ciências Contábeis da Unijuí desenvolver este estudo na área de custos foi um desafio, além da importância de aplicar o aprendizado construído no decorrer do curso de forma prática, este estudo também é uma realização pessoal, sendo possível estudar e melhorar uma atividade da qual também faço parte. Para a Unijuí, particularmente para o curso de Ciências Contábeis e também aos alunos do curso, o presente estudo fica a disposição como fonte de pesquisa a quem interessar, contribuindo assim, com o desenvolvimento da Ciência Contábil.

17 17 2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA Este capítulo tem como finalidade a revisão bibliográfica pertinente ao tema estudado, utilizando-se de diversos autores para fundamentar a pesquisa, buscando mais conhecimento para solucionar a problemática do estudo. 2.1 Contabilidade A contabilidade é a ciência que estuda o patrimônio e as suas mutações de forma qualitativa e quantitativamente, gerando informações de natureza econômico-financeira sobre o mesmo, trata-se de uma ferramenta indispensável para a gestão e o bom andamento de uma entidade. Segundo Sá (2002, p.46) Contabilidade é a ciência que estuda os fenômenos patrimoniais, preocupando-se com realidades, evidências e comportamentos dos mesmos, em relação à eficácia funcional das células sociais. A contabilidade, desde seu aparecimento como conjunto ordenado de conhecimentos, com objeto e finalidades definidos, tem sido considerada como arte, como técnica ou como ciência, de acordo com a orientação seguida pelos doutrinadores ao enquadrá-la no elenco das espécies do saber humano. Para nós, que a consideramos um conjunto de conhecimentos sistematizados, com princípios e normas próprias, ela é, a acepção ampla do conceito da ciência, uma das ciências econômicas e administrativas, (FRANCO, 1991, p.19). Para Fabretti (2003, p. 22) A contabilidade é a ciência que estuda, registra e controla o patrimônio e as mutações que nele operam os atos e fatos administrativos, demonstrando no final de cada exercício social o resultado obtido e a situação econômico-financeira da entidade. Já Iudícibus, Marion e Pereira (2003, p.51) destacam que do ponto de vista do usuário, é o sistema de informação e avaliação destinado a prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física, de produtividade especial com relação à entidade objeto de contabilização. Nesse sentido a contabilidade é a ciência que está voltada para o patrimônio e suas variações, apurando resultados e trazendo informações aos seus usuários Evolução Histórica Segundo Iudícibus e Marion (2006) a contabilidade existe desde o principio da civilização, e foi se desenvolvendo lentamente, tendo somente no século XV atingido um

18 18 nível de desenvolvimento notório. Já Basso (2005) menciona a classificação do desenvolvimento das origens da Contabilidade nas seguintes fases: a) fase dos registros primitivos; b) fase dos registros simples; c) fase dos registros completos; d) fase dos registros sistematizados; e) fase dos estudos pré-científicos; f) fase da doutrina científica e filosófica do conhecimento contábil. Nesse sentido Basso ainda destaca que essas as fases são os passos marcantes da evolução do conhecimento ao longo do tempo, enquanto que os períodos são os saltos de tempos históricos que marcaram a evolução deste conhecimento desenvolvido, foram quatro períodos, sendo que na metade do século XIX os estudiosos da contabilidade, encontram seu o objeto de estudo o patrimônio. Iudícibus e Marion (2006) ressaltam que a Contabilidade torna-se importante à medida que há desenvolvimento econômico, e que atualmente a profissão é muito valorizada nos países de primeiro mundo, no Brasil o contador até a década de 60 era chamado de guarda-livros expressão que desaparece a partir da década de 70, dando espaço a um excelente e valorizado mercado para este profissional Funções e Objetivos da Contabilidade Segundo Basso (2005) as principais funções da Contabilidade são: coletar e classificar os documentos comprobatórios dos atos e dos fatos administrativos; registrar os fatos contábeis decorrentes das alterações patrimoniais; acumular informações quantitativas e qualitativas do patrimônio e suas variações; resumir informações em demonstrações contábeis e revelar a situação patrimonial, econômica e financeira da entidade. Seus objetivos são: controlar (física e monetariamente) o patrimônio da entidade; apurar os resultados decorrentes das variações patrimoniais; evidenciar a situação patrimonial, econômica e financeira; atentar para o cumprimento das normas e leis aplicáveis a entidade e fornecer informações sobre o patrimônio aos interessados Campos de Aplicação da Contabilidade A contabilidade, por ter como o objeto o patrimônio, é uma área que proporciona diversas oportunidades para o profissional. Conforme Iudicibus e Marion (2006) o contador pode atuar como auditor, analista, perito, consultor, professor, pesquisador entre outras áreas.

19 19 Nesse sentido Basso (2005) ainda destaca que onde existir um patrimônio definido e delimitado, surge um campo para a aplicação da Contabilidade: micros, pequenas, médias e grandes empresas públicas e privadas, entidades de fins ideais (sociais, culturais, recreativas, desportivas e outras), propriedades rurais e pessoas físicas em geral, representam o amplo campo de atuação da Contabilidade. 2.2 Contabilidade de Custos A contabilidade de custos projeta e controla sistemas de custo, é um conjunto de procedimentos e técnicas que permitem apurar os custos fornecendo informações para a gestão. Segundo Iudícibus, Marion e Pereira (2003, p.51) é o ramo da contabilidade que se concentra em fornecer os dados detalhados sobre os custos que a administração precisa para controlar as operações correntes e planejar o futuro. A Contabilidade de Custos preocupa-se também com o controle dos custos, fornecendo dados para estabelecimento de padrões e orçamentos, comparando o quanto custou (real) com o quanto deveria custar (previsão ideal) analisando as variações, com o objetivo de reduzir os custos, (SANTOS, MARION E SEGATTI, 2002, p. 42). A Contabilidade de Custos refere-se hoje às atividades de coleta e fornecimento de informações para as necessidades de tomada de decisão de todos os tipos, desde as relacionadas com operações repetitivas até as de natureza estratégica, não repetitivas, e, ainda ajuda na formulação das principais políticas das organizações, (LEONE, 2000, p. 22). Nesse sentido pode-se dizer que a contabilidade de custos coleta, classifica e registra os dados internos e/ou externos, monetários e físicos, transformando-os em indicadores gerenciais de grande relevância Origem da Contabilidade de Custos A Contabilidade de Custos surge com a Revolução Industrial, momento em que as organizações mercantilistas começaram a comprar matéria-prima para transformá-las em novos produtos. Segundo Martins (2001, p.20) até a Revolução Industrial, quase só existia a Contabilidade Financeira (ou Geral), que desenvolvida na Era Mercantilista, estava bem estruturada para servir as empresas Comerciais.

20 Objetivos da Contabilidade de Custos A Contabilidade de Custos objetiva a avaliação dos estoques, planejamento, formação do preço de venda, controle operacional e gerencial entre outros. Para Berti (2006, p.25) a finalidade ou objetivo da contabilidade de custos é sem dúvida a de fornecer informações aos gestores no auxilio à tomada de decisão. Enquanto que Perez Jr, Oliveira e Costa (2005, p.31-32) definem de maneira formal os objetivos principais da Contabilidade de Custos: apuração do custo dos produtos e dos departamentos; atendimento de exigências contábeis; atendimento de exigências fiscais; controle de custos de produção; melhoria de processos e eliminação de desperdícios; auxílio na tomada de decisões gerenciais; otimização de resultados. Nessa linha segundo Martins (2001, p. 22) a Contabilidade de Custos acabou por passar, nessas últimas décadas, de mera auxiliar na avaliação de estoques e lucros globais para importante arma de controle e decisão gerenciais. Assim a partir dos seus objetivos pode-se perceber a extensão da Contabilidade de Custos, além de possuir vasto campo de atuação fica evidente a sua importância para gestão de qualquer empresa Terminologias Aplicadas a Contabilidade de Custos Por possuir uma terminologia própria de custos, com inúmeros termos de diferente expressão, mas com significados semelhantes, foram elencados diversos conceitos para uma melhor compreensão visando uniformizar o entendimento sobre o assunto. Segundo Padoveze (2003, p.04) custos é a mensuração econômica dos recursos (produtos, serviços e direitos) adquiridos para a obtenção e a venda dos produtos e serviços da empresa. Em palavras mais simples, custo é o valor pago por alguma coisa. Nessa linha para Leone (2000, p.54) custo será o consumo de um fator de produção, medido em termos monetários para a obtenção de um produto, de um serviço ou de uma atividade que poderá ou não gerar renda.

21 21 Já Crepaldi (2011, p ) define alguns termos relacionados à Contabilidade de Custos, como: Gasto: é o sacrifício que a entidade arca para obtenção de um bem ou serviço, representado por entrega ou promessa de entrega de ativos, se concretiza quando os serviços ou bens adquiridos são prestados ou passam a ser de propriedade da empresa. O gasto normalmente implica em desembolso. Desembolso: é o pagamento resultante da aquisição de um bem ou serviço. Os gastos podem ser investimento, custo ou despesa. Investimento: Gasto com bem ou serviço ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a períodos futuros. Custo: gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção; são todos os gastos relativos a atividade de produção. Despesa: gasto com bens e serviços não utilizados nas atividades produtivas e consumidos com a finalidade de obtenção de receitas. Perda: é um gasto não intencional decorrente de fatores externos fortuitos ou da atividade produtiva normal da empresa. Segundo Bornia (2010, p.17) a perda é vista na literatura contábil como o valor dos insumos consumidos de forma anormal, são separadas dos custos não sendo incorporadas nos estoques. Já desperdício é o esforço econômico que não agrega valor ao produto da empresa e nem serve para suportar diretamente o trabalho efetivo Classificação dos Custos Os custos podem ser classificados de diversas formas de acordo com as suas finalidades. Leone (2000, p.55) atendendo finalidades didáticas divide os custos em três grandes grupos: custos para a determinação do lucro e a avaliação do patrimônio; custos para controle das operações e custos para planejamento e tomada de decisões. Os custos ainda podem ser classificados conforme o seu grau de identificação (direto ou indireto) e de variabilidade (fixos e variáveis) e ainda quanto à tomada de decisão (relevantes e não relevantes) Quanto ao grau de identificação: Diretos e indiretos Os custos diretos estão diretamente ligados com o objeto de custeio, podem ser

22 22 claramente identificados e não há necessidade de rateio na sua identificação. Um custo é direto se é possível verificar ou estabelecer uma ligação direta com o produto final; é possível de ser visualizado no produto final; é clara e objetivamente específico do produto final e não se confunde com os outros produtos; é possível ser medida objetivamente sua participação no produto final. (PADOVEZE, 2003, p.41). Entre os custos diretos, podem-se citar os materiais diretos que são identificados aos produtos, pois fazem parte de sua estrutura (matéria-prima e embalagem) e a mão-de-obra direta que engloba o valor pago aos trabalhadores (salários e encargos sociais), que estão envolvidos no processo de produção do objeto até este chegar em condições de venda. Os custos indiretos por sua vez não podem ser alocados diretamente ao produto, e no caso de atribuição aos produtos essa se dará mediante a critérios de rateio, pois se relacionam com vários produtos ao mesmo tempo. Segundo Leone (2000, p.183) a existência de custos indiretos, que representam o consumo de fatores que, apesar de serem necessários à produção, não são de fácil identificação com os produtos ou os processos de fabricação Quanto à variabilidade: fixos e variáveis O custo fixo se mantém constante indiferente ao volume de produção, não tem vínculo com o aumento ou diminuição da produção, portanto permanece com o mesmo valor independente da quantidade produzida. Segundo Padoveze (2003, p.54) um custo é considerado fixo quando o seu valor não se altera com as mudanças, para mais ou para menos, do volume produzido ou vendido dos produtos finais. Já os custos variáveis estão diretamente relacionados com o volume de produção ou venda e variam de acordo com esses volumes. Segundo Crepaldi (2011, p.102) os custos variáveis variam proporcionalmente ao volume produzido. Exemplo: insumos, embalagem. Se não houver quantidade produzida o custo será nulo. Os custos variáveis aumentam à medida que aumenta a produção Quanto à tomada de decisão: relevantes e não relevantes. Os custos ainda podem ser classificados de acordo com sua relevância para a tomada de decisão, segundo Bornia (2010, p. 21) custos relevantes são aqueles que se alteram dependendo da decisão tomada e custos não relevantes são os que independem da tomada de

23 23 decisão. Nesse sentido os custos que são realmente importantes para à tomada de decisão são os relevantes; os outros não necessitam ser considerados, essa classificação é feita considerando-se uma única decisão a ser tomada, sendo válida apenas para aquela decisão Custos com materiais PMPM e PEPS A Contabilidade de Custos no que diz respeito a materiais, levanta, registra e fornece dados sobre estes, estando diretamente ligada ao produto da empresa, identificado facilmente o custo agregado a ele. Os métodos de avaliação de estoque têm como objetivo separar os custos dos materiais, mercadorias e produtos, o que foi consumido, vendido ou que ainda permanece em estoque. No Brasil são legalmente aceitos apenas dois métodos: PMPM (Preço Médio Ponderado Móvel) e o PEPS (Primeiro que Entra, Primeiro que Sai). Esses métodos proporcionam uma base de cálculo do imposto de renda, julgada adequada para fins de arrecadação. O PMPM é o critério mais utilizado para a avaliação dos estoques, a cada entrada com um custo diferente do custo médio anterior altera o custo médio, e cada saída altera o fator de ponderação. Segundo Martins (2001, p.126) é mantido por empresa com controle constante de seus estoques e que por isso utiliza seu preço médio após cada aquisição. Já o PEPS as baixas do estoque são feitas pelo custo mais antigo, isto é, as baixas ocorrem pelo custo que ocorreu primeiro. Para Martins (2001, p.128): Com o uso desse método, há uma tendência de o produto ficar avaliado por custo menor do que quando do custo médio, tendo- se em vista a situação normal de preços crescentes. Ao se utilizar o PEPS, acaba-se por apropriar ao produto, via de regra, o menor valor existente do material. Nesse sentido pode-se dizer que utilizando o método PEPS o estoque tende a ficar mais valorizado, em função da crescente dos preços, enquanto o método PMPM permite um valor mais condizente com a realidade Custos com Mão de Obra Os custos com mão de obra referem-se ao pagamento de salários mais encargos do trabalho das pessoas que contribuem para a atividade da empresa, segundo Padoveze (2003), na mão de obra enquadram-se as despesas de salários e todos os encargos sociais, que são os

24 24 assumidos por lei (INSS, FGTS, 13º salário e férias), e os encargos espontâneos (assistência médica, gastos com recreação). A mão de obra ainda pode ser classificada em direta e indireta. Os custos com mão de obra direta estão diretamente ligados com a produção e podem ser apropriados diretamente aos produtos. Denominamos mão de obra direta todos os gastos com o pessoal envolvido diretamente na produção dos produtos finais da empresa. É o gasto com pessoal que: a) tem contato direto com o processo de fabricação dos produtos finais, desde a manipulação das matérias-primas até a montagem e expedição dos produtos acabados. b) opera os equipamentos dos processos necessários à elaboração dos produtos finais. (PADOVEZE, 2003, p.47). Já a mão de obra indireta envolve todo o trabalho que não pode ser diretamente identificado ao produto, e é necessário rateio para distribuí-la ao custo do produto. A mão de obra indireta caracteriza-se por não ser exclusiva de um produto ou produtos finais e por trabalhar para determinadas atividades de apoio à fábrica como um todo, necessárias a todos os produtos indistintamente. Mesmo que, eventualmente, os esforços estejam sendo direcionados a determinado produto, não há um processo repetitivo de esforço despendido para os produtos. Dessa maneira, os profissionais indiretos trabalham para as atividades dos setores e departamentos de apoio à produção e não diretamente para os produtos finais, (PADOVEZE, 2003, p.49). Nesse sentido pode-se dizer que a mão de obra indireta serve de apoio para a produção, como o setor administrativo por exemplo Custos Patrimoniais Depreciação A depreciação é a diminuição do valor do bem tangível (máquinas e equipamentos) por causas físicas (naturais ou operacionais) ou causas econômicas (obsolescência técnica ou mercadológica). A depreciação representa a perda de valor dos bens perda considerada como uma despesa ou um custo contábil. Em função disso, ela deve fazer parte dos conceitos de formação do custo dos produtos e serviços, para fins de formação de preço de venda, como um instrumento de recuperação dos investimentos nos ativos imobilizados operacionais, (PADOVEZE, 2003, p.138). Nesse sentido Nepomuceno (2004) destaca ainda que:

25 25 No mercado, os bens em geral e os de produção em particular são frequentemente aperfeiçoados com o fim de melhor servirem às funções para as quais se destinam. Independentemente da duração de sua vida física (estado de conservação), os bens perdem valor, cada vez que outros de característica superiores surgem no mercado. Essa renovação tecnológica contribui para que certos bens, em espaço de tempo mais ou menos curto ou longo, tornem-se obsoletos, ainda que estejam em bom estado de conservação, (NEPOMUCENO, 2004, p.59). Quanto aos métodos de depreciação Crepaldi (2011) enfatiza que: Muitos são os métodos utilizados para cálculo da depreciação e exaustão na literatura contábil, mas no caso brasileiro, poucos são utilizados. Isto porque o conceito contábil de depreciação difere do sentido que esta palavra tem no linguajar corrente. No uso corrente, depreciação significa o esgotamento e o desgaste de um ativo. Em seu sentido contábil tradicional, a depreciação é um encargo financeiro que se tem sobre certas contas (Ativo Imobilizado) que reflete o custo de utilização de um ativo em um exercício contábil dado, e mais especialmente para refletir a porção do custo monetário original de ingresso desse ativo que foi utilizado na obtenção de receitas de um exercício contábil em particular (CREPALDI, 2011, p.130). É importante ter conhecimento sobre os métodos de depreciação e como estes são aplicados nas entidades, pois além de revelar o comportamento de utilização do bem no tempo, a depreciação causa impacto no valor do lucro líquido de cada exercício. Entre os métodos utilizados segundo Crepaldi (2011) pode-se destacar: Método linear: considerado a depreciação/exaustão em quotas, taxas anuais e constantes durante a vida útil do bem, supõe a utilização do ativo em períodos uniformes do tempo. Método da soma dos dígitos dos anos: é um método de depreciação acelerada, pois considera obsolescência e também o incremento de utilização de um ativo no inicio de sua vida útil, refere-se ao somatório dos números de anos que compõe o denominador da fórmula de cálculo. Método das taxas decrescentes: este método considera a depreciação do bem em cotas decrescentes, e também o aumento do seu uso nos primeiros anos de vida útil, assim a taxa é dobrada sobre o saldo do valor do bem, isso significa dobrar a taxa do método de linha reta. Método das taxas variáveis: considera a depreciação em cotas, taxas variáveis em função da curva de utilização do bem durante sua vida útil e o volume de produção estimado e real para este bem, ou seja, em função das unidades que ele pode produzir.

26 Métodos de Custeio Entre os métodos de custeio basicamente, pode-se destacar o Custeio por Absorção e Custeio Variável ou Direto. O Custeio por Absorção é o método de custeio que engloba todos os custos variáveis e fixos, segue os princípios de Contabilidade e atende a legislação fiscal. O custeio por absorção que é o mais utilizado por ser o critério fiscal e legal em praticamente todo o mundo, incorpora os custos fixos e indiretos (mão-de-obra direta, despesas gerais e depreciações) aos produtos, traduzindo esses gastos em custo unitário por meio de procedimentos de rateio das despesas e alocação aos diversos produtos, (PADOVEZE, 2003, p.152). Segundo Wernke (2001), a principal desvantagem do custeio por absorção é a utilização dos rateios para a distribuição dos custos, alguns critérios de rateio não são tão objetivos, e se utilizados de maneira incorreta podem afetar os resultados dos produtos. Já o método de custeio variável ou direto considera somente os custos variáveis, este método não é aceito pela legislação fiscal, podendo ser utilizado somente como ferramenta gerencial. Este método considera somente os custos variáveis para determinação dos custos de produção, ou seja, mão-de-obra direta, máquinas diretas e insumos agrícolas. Os custos fixos neste caso serão considerados como despesas correntes e debitados diretamente nos resultados. Por esse motivo não é aceito pela legislação fiscal vigente, podendo ser utilizado somente na apuração de resultados gerenciais, (SANTOS, MARION E SEGATTI, 2002, p.44) variável: Nessa linha Wernke (2001, p. 30), cita algumas vantagens e desvantagens do custeio prioriza o aspecto gerencial ao enfatizar a rentabilidade de cada produto sem as distorções ocasionadas pelos rateios de custos fixos aos produtos; não é aceito pela legislação tributária para fins de avaliação de estoques; não envolve rateios e critérios de distribuição de gastos, facilitando o cálculo; exige uma estrutura de classificação rígida entre os gastos de natureza fixa e variável; com a elevação do valor dos custos fixos, não considerados neste método, a análise de desempenho pode ser prejudicada e deve merecer considerações mais acuradas. Nesse sentido Bornia (2010) salienta que o custeio variável esta voltado ao apoio de decisões em curto prazo, momento em que apenas os custos variáveis se tornam relevantes e os custos fixos não.

27 Formação do Preço de Venda A formação do preço de venda de produtos e serviços está diretamente ligada aos custos envolvidos no processo produtivo, porém diversos outros fatores também tem relação com essa formação, nesse sentido Peres Jr, Oliveira e Costa (2005, p. 270) destacam: Concorrência: nos mercados onde há varias empresas oferecendo produtos semelhantes, o preço tenderá a ser menor do que seria se não houvesse competidores. Clientes: ao estabelecer ou alterar o preço, as empresas se preocupam com as reações de seus clientes. Os clientes podem diminuir o consumo, ou até mesmo deixar de consumir o produto. Podem passar a fabricar o produto, ou adquirir um produto substituto. Gastos: para produzir um produto, as empresas incorrem em uma série de gastos. O que o empresário espera é recuperar todos os gastos que efetuou e ainda obter algum lucro. Governo: pode ter uma influencia muito forte na formação dos preços dos produtos e serviços ou mesmo determinar o preço do produto. São muitas as formas de que dispõe o governo para influir nos preços: subsídio, incentivos fiscais à produção, à exportação, restrições ou estímulos à importação, criação ou ampliação de tributos etc. Desta forma fica evidente a importância da formação do preço de venda de um produto de modo preciso, visto que, ao vender seus produtos abaixo do preço de custo, a empresa terá prejuízo, ou ainda poderá perder mercado, se vender seus produtos com valores superiores aos da concorrência. Nesse sentido, Wernke (2011, p. 45) enfatiza que: A adequada determinação dos preços de venda é questão fundamental à sobrevivência e crescimento das empresas, independentemente do porte ou da área de atuação, tendo em vista a preferência cada vez maior pelo quesito preço como fator predominante na decisão de compra dos clientes. O cálculo geralmente utilizado na formação do preço de venda tomando por base o custo unitário é o mark-up, segundo Wernke (2011, p.52-53), Mark-up é um índice aplicado sobre o custo de compra da mercadoria para a formação do preço de venda respectivo. No cálculo do Mark-up podem ser inseridos todos os itens que se deseja cobrar no preço de venda da mercadoria, desde que sob a forma de percentuais. No quadro a seguir são apresentadas as duas fórmulas do mark-up, para a formação do preço de venda.

28 28 Quadro 01: Definição do mark-up pelas equações a) Divisor: 100% - (impostos + despesas administrativas + lucro) 100 b) Multiplicador: 1 Mark up divisor Fonte: Bruni e Famá (2004, p. 341) Dessa maneira, qualquer uma das fórmulas utilizadas no mark-up, seja multiplicador ou divisor, terá que apresentar o mesmo valor final, nesse sentido é importante considerar todos os fatores relacionados ao produto, além da lucratividade esperada, para então elaborar o preço de venda, de forma que a empresa se mantenha competitiva e com estabilidade no mercado em que atua Margem de Contribuição A margem de contribuição é a diferença entre o preço de venda e o custo e despesas variáveis de cada produto, é utilizada para o pagamento dos custos e despesas fixas e também para a formação do lucro. Representa o lucro variável. É a diferença entre o preço de venda unitário do produto ou serviço e os custos e despesas variáveis por unidade de produto ou serviço. Significa que, em cada unidade vendida, a empresa lucrará determinado valor. Multiplicado pelo total vendido, teremos a margem de contribuição total do produto para a empresa. (PADOVEZE, 2003, p.278) Segundo Santos, Marion e Segatti (2002) é uma técnica que permite alocar dos custos variáveis na atividade, bem como mostrar as perspectivas de competição entre as diversas atividades de uma empresa, alem disso possibilita conhecer a eficiência na utilização dos recursos diretos, sendo que para determiná-la diminuem-se da Receita Bruta os custos e despesas variáveis. Preço de Venda R$ 1.000,00 (-) Custo e Despesa Variável (unitário) R$ 500,00 (=) Margem de Contribuição R$ 500,00 A cada R$ 1.000,00 de vendas resulta uma margem que irá contribuir com R$ 500,00 para cobrir o total dos custos fixos da empresa, e de acordo com o volume produzido e/ou vendido, ainda pode proporcionar lucro.

29 29 Segundo Wernke (2001. p, 44) a podemos destacar algumas vantagens e desvantagens da margem de contribuição. a) é um instrumento para avaliar a viabilidade de aceitação de pedidos em condições especiais; b) ajudam a administração a decidir que produtos devem merecer maiores esforços de venda ou colocados em planos secundários ou simplesmente tolerados pelos benefícios de vendas que possam trazer outros produtos; c) são essenciais para auxiliar os administradores a decidirem se um segmento produtivo (ou de comercialização) deve ser abandonado ou não; d) podem ser usadas para avaliar alternativas quanto a redução de preços,descontos especiais, campanhas publicitárias especiais e uso de prêmios para aumentar o volume de vendas; e) e a margem de contribuição auxilia os gerentes a entenderem a relação entre custos, volume, preço e lucro, fundamentando tecnicamente as decisões de vendas; f) basear o cálculo dos preços de venda somente com os dados da margem de contribuição pode resultar em valores que não cubram todos os custos necessários para manter as atividades em longo prazo; g) é útil de curto prazo, mas pode levar o administrador a menosprezar a importância dos custos fixos. Dessa forma é possível perceber como a margem de contribuição que cada produto deixa para a entidade, bem como a sua importância, visto que é uma ferramenta fundamental que possibilita ao gestor analisar os efeitos de uma mudança no volume de vendas Ponto de Equilíbrio O ponto de equilíbrio é o ponto onde as receitas totais e os custos totais são iguais, permanecem num mesmo nível. Denominamos ponto de equilibro o volume de atividade operacional em que o total da margem de contribuição da quantidade vendida/produzida se iguala aos custos e despesas fixas. Em outras palavras, o ponto de equilíbrio mostra o nível de atividade ou volume operacional, quando a receita total das vendas se iguala ao somatório dos custos variáveis totais mais os custos e despesas fixas. Assim, o ponto de equilíbrio evidencia os parâmetros que mostram a capacidade mínima em que a empresa deve operar para não ter prejuízo, mesmo que a custa de um lucro zero, (PADOVEZE, 2003 p ). Segundo Martins (2001, p.227) um resultado nulo significa que, economicamente, a empresa está perdendo (pelo menos o juro do capital próprio investido). Já Wernke (2001, p.55-56) destaca alguns benefícios do ponto de equilíbrio, no que se refere às decisões empresariais: a) alteração do mix de vendas, tendo em vista o comportamento do mercado; b) a alteração de políticas de vendas com relação a lançamento de novos produtos;

30 30 c) definição do mix de produtos, do nível de produção e preço do produto; d) responde a perguntas que exigem respostas rápidas tais como: -quantas unidades de produto devem ser vendidas para se obter determinado montante de lucro? -qual a influencia de um desconto promocional nos preços de venda? -que acontecerá com o lucro se o preço de venda aumentar ou diminuir? -que acontecerá com o ponto de equilíbrio se determinada matéria-prima aumentar 20% e não tiver condições de ser repassada ao preço dos produtos? -um aumento nos custos fixos (por exemplo: salários) terá qual influência no resultado da empresa? e) útil ao planejamento e controle de vendas e de resultados etc Margem de Segurança Conforme Wernke (2001, p.62) a margem de segurança é o volume de vendas que supera as vendas calculadas no ponto de equilíbrio. Ou seja, representa o quanto as vendas podem cair sem que haja prejuízo para a empresa. Nesse sentido pode-se dizer que a margem de segurança é a quantidade das vendas que excedem o ponto de equilíbrio, pode ser expressa de forma quantitativa ou qualitativa, também em percentuais.

31 31 3 METODOLOGIA DA PESQUISA deste estudo. Este capítulo objetiva definir e descrever qual o método utilizado no desenvolvimento 3.1 Classificação da Pesquisa Este tópico teve como propósito definir o tipo de pesquisa que orienta o estudo, visando atender os objetivos propostos e dar resposta à problemática do mesmo Do ponto de vista de sua natureza Do ponto de vista de sua natureza, a pesquisa pode ser classificada como pesquisa básica ou aplicada. Segundo Collis e Hussey (2005, p.27) quando o problema da pesquisa é de natureza menos especifica, e a pesquisa está sendo conduzida basicamente para aumentar nosso entendimento de questões gerais, sem ênfase em sua aplicação imediata, ela é classificada como pesquisa básica. Já para Vergara (2004, p.47) a pesquisa aplicada é fundamentalmente motivada pela necessidade de resolver problemas concretos, mais imediatos, ou não. Tem, portanto, finalidade prática. Nesse sentido sob o ponto de vista de sua natureza, este estudo classificou-se como pesquisa aplicada, visto que está voltado à pesquisa de um problema real de uma entidade, estando diretamente ligado à área da contabilidade e a gestão de custos, podendo ser utilizado de forma prática como ferramenta para o gerenciamento da propriedade Do ponto de vista de seus objetivos Quanto aos objetivos, a pesquisa pode ser classificada em exploratória, descritiva e explicativa. Nessa linha Gil (2010, p.27) define que a pesquisa exploratória tem como propósito proporcionar maior familiaridade com o problema, com vistas a torná-lo mais explícito ou a construir hipóteses, já a pesquisa descritiva tem como objetivo a descrição das características de determinada população, podendo ser elaborada também com a finalidade de identificar possíveis relações entre variáveis. Dessa forma, este estudo classifica-se como pesquisa exploratória, pois buscou

32 32 informações sobre o problema, visto que não há nenhum estudo anterior da propriedade e também como descritiva por registrar os fatos observados Quanto à forma de abordagem do problema Quanto à forma de abordagem do problema, a pesquisa pode ser quantitativa ou qualitativa. Segundo Collis e Husey (2005, p.26) o método qualitativo é mais subjetivo e envolve examinar e refletir as percepções para obter um entendimento de atividades sociais e humanas. Nesse sentido esta pesquisa classifica-se como qualitativa, pois não envolveu métodos estatísticos, e foi embasada na utilização de informações levantadas pelo pesquisador e interpretadas de acordo com o seu conhecimento teórico abordado pelo estudo em uma propriedade rural Do ponto de vista dos procedimentos técnicos Quanto aos procedimentos Gil (2010, p.29) destaca que são muito diversos os métodos e técnicas utilizados para a coleta e análise dos dados. Alem disso, há diferentes enfoques adotados em sua análise e interpretação. Nesse sentido para este estudo serão utilizados os procedimentos técnicos de pesquisa bibliográfica, a pesquisa documental e o estudo de caso. A pesquisa bibliográfica segundo Vergara (2004, p.48) é o estudo sistematizado desenvolvido com base em material publicado em livros, revistas, jornais, redes eletrônicas, isto é, material acessível ao publico em geral. Já Lakatos e Marconi (1992, p.44) enfatizam ainda que a pesquisa bibliográfica pode, portanto, ser considerada também como o primeiro passo para toda pesquisa científica. A pesquisa documental segundo Gil (2010, p.30) vale-se de toda sorte de documentos, elaborados com finalidades diversas, tais como assentamento, autorização, comunicação etc. Nessa linha Vergara (2004, p.48) destaca que a investigação documental é realizada em documentos conservados no interior de órgãos públicos e privados de qualquer natureza, ou com pessoas. Já o estudo de caso segundo Vergara (2004, p.49) é o circunscrito a uma ou poucas unidades entendidas essas como pessoa, família, produto, empresa, órgão publico,

33 33 comunidade ou mesmo pais. Tem caráter de profundidade e detalhamento. Pode ou não ser realizado no campo. Para Gil (2010, p.37) o estudo de caso consiste no estudo profundo e exaustivo de um ou poucos objetos, de maneira que permita seu amplo e detalhado conhecimento, tarefa praticamente impossível mediante outros delineamentos já considerados. Nesse sentido este estudo é classificado também como estudo de caso, pois o teve por objetivo o estudo de um assunto específico pesquisado, visando aprofundar os conhecimentos sobre o mesmo. 3.2 Coleta de dados No plano de coleta de dados são fornecidos os subsídios básicos que contribuem para o embasamento na elaboração deste estudo. Segundo Vergara (2004, p.54) na coleta de dados, o leitor deve ser informado como você pretende obter os dados de que precisa para responder ao problema. Não se esqueça, portanto, de correlacionar os objetivos aos meios para alcançá-los, bem como de justificar a adequação de um a outro. Nesse sentido o processo de desenvolvimento de um sistema de gestão de custos para a propriedade rural com produção de mudas frutíferas, iniciou com uma pesquisa bibliográfica, seguindo com entrevistas despadronizadas com os proprietários, buscando informações referentes à atividade desempenhada na propriedade. Posteriormente, foi realizada uma pesquisa documental, apurando dados de documentos referentes à comercialização de mudas frutíferas, bem como documentos relativos à compra de insumos e demais informações que possam vir a contribuir com a composição dos custos de produção. O plano de coleta de dados foi de extrema importância, visto que, é o processo pelo qual a informação é levantada e armazenada. Deve haver um bom planejamento para sua execução, para que não ocorram distorções ou coleta insuficiente de dados Instrumentos de Coleta de Dados Os instrumentos de coletas de dados utilizados para alcançar os objetivos deste estudo são a entrevista despadronizada, a observação sistemática, individual e na vida real. Segundo Vergara (2009, p.52) a entrevista é um procedimento no qual você faz perguntas a alguém, que oralmente lhe responde. Através da entrevista, é possível coletar

34 34 informações importantes, dessa forma utilizou-se a entrevista despadronizada, que conforme Lakatos e Marconi (2011, p. 279) é quando o entrevistador tem liberdade para desenvolver cada situação em qualquer direção que considere adequada. É uma forma de poder explorar mais amplamente a questão. Quanto aos tipos de observação Lakatos e Marconi (2011, p ) fazem a seguinte definição: Observação Sistemática: é estruturada, planejada e controlada, utiliza-se instrumentos para a coleta de dados e realiza-se em condições controladas, não devem ser rígidas ou padronizadas, pois, objetos e objetivos podem ser diferentes. Observação individual: é realizada como o próprio nome diz por apenas um pesquisador, projetando-se sobre o observado, fazendo algumas deduções ou distorções. Pode também intensificar a objetividade de suas informações, anotando os eventos reais. Observação na vida real: os dados são registrados à medida que ocorrem num ambiente real, sem a obrigação de preparação. Nesse sentido esta pesquisa utilizou-se da observação sistemática, pois é estruturada e planejada, e também a observação individual, pois é realizada por apenas um pesquisador, e por fim a observação na vida real, pois registra os fatos na medida em que ocorrem. 3.3 Análise e interpretação de dados A análise dos dados é um elemento fundamental da pesquisa, pois é o momento em que o pesquisador a partir dos dados coletados, busca classificá-los e analisá-los de forma coesa, para que possam auxiliar na solução da problemática do estudo. Os dados coletados foram reunidos possibilitando uma análise qualitativa e descritiva, nesse sentido utilizou-se planilhas eletrônicas, gráficos e tabelas para uma melhor interpretação, e acompanhamento dos resultados obtidos.

35 35 4 APURAÇÃO DOS RESULTADOS Neste capítulo aborda-se na prática o que havia sido proposto como objetivo do estudo. Inicialmente, apresenta-se uma breve descrição do ciclo das culturas, bem como seus processos produtivos. Posteriormente, a coleta das informações, onde iniciou-se a apuração dos custos com insumos, mão de obra, depreciação, custos indiretos fixos e variáveis. A partir dessas informações calculou-se o preço de venda orientativo, este por sua vez foi confrontado com preço de venda praticado pelo viveiro. Desta forma foram elaborados comparativos pela sua margem de contribuição, ponto de equilíbrio e margem de segurança operacional. Utilizou-se a análise dos resultados, visando propor aos proprietários um melhor gerenciamento da sua produção. 4.1 Descrição do Ciclo das Culturas Na sequência são descritos o ciclo e os processos produtivos de cada uma das espécies abordadas neste estudo Citrus sp O processo inicia-se com o plantio da semente do porta-enxerto poncirus trifoliata em meados do mês de maio. Essas mudas de porta- enxerto após a germinação permanecem em desenvolvimento até o mês de agosto do ano subsequente, quando então é feito o repique, processo pelo qual as mudas de porta- enxerto são arrancadas, selecionadas, é feita uma poda de correção (raízes e galhos laterais), após o repique os porta-enxertos serão transplantados no canteiro definitivo até atingirem o tamanho necessário para receber a enxertia o que leva um tempo de aproximadamente seis meses. A enxertia é feita manualmente em forma de T invertido, a qual consiste na abertura da casca e a introdução da borbulha ou gema da planta matriz. As borbulhas são coletadas de ramos novos em plantas da variedade copa. Após o processo de introdução da borbulha essa é amarrada com fita plástica para que se fixe e ocorra o pegamento. Passados 21 dias os enxertos são desamarrados, e permanecem dormentes até o final do inverno, quando será feito o corte do porta-enxerto logo acima da enxertia que começará a brotar e crescer. Assim inicia a formação da muda propriamente dita, que vai do mês de setembro até o mês de abril/maio do ano subsequente. Após o início da brotação da planta, esta é tutorada,

36 36 são feitas várias desbrotas e amarrações no decorrer do seu crescimento. Dessa forma a planta é conduzida em haste única até o tamanho ideal para a comercialização, sendo então cortado seu ápice para a formação da copa, que consiste na distribuição de três a cinco ramos de forma helicoidal Videiras Nos meses de junho e julho são coletados das matrizeiras de porta-enxerto estacas com aproximadamente 30 cm de comprimento e com quatro gemas, no qual as duas gemas inferiores serão retiradas. Estas estacas após preparadas serão plantadas em fileiras distanciadas aproximadamente 15 cm umas das outras, onde terão de se desenvolver até agosto do ano subsequente. A enxertia da videira é realizada no inverno enquanto o porta-enxerto esta dormente (antes da brotação). O porta-enxerto é cortado na altura do solo, passa-se o microtrator para descompactar o solo em sua volta, e então é feita a enxertia do tipo garfagem da variedade copa. O ramo com duas gemas é apontado e introduzido na fenda, amarrado com barbante de algodão e coberto com terra para não desidratar o enxerto. Com o início da brotação do enxerto, é necessário fazer o tutoramento das plantas e à medida que esta vai crescendo são feitas várias amarrações e desbrotas até o mês de janeiro, após esse período elas entram na época de maturação e na senescência das folhas, no mês de abril as mudas são arrancadas, é feita a poda das raízes e na sequência são armazenadas em valas com serragem, estão prontas para a comercialização Roseiras Em meados do mês de maio são coletados nos matrizeiros, estacas de aproximadamente 35 a 40 cm, são deixadas duas gemas na parte superior e posteriormente as estacas são plantadas, e deverão crescer até novembro. No mês de novembro a variedade copa será enxertada em forma de T invertido. A roseira depois de enxertada cresce livremente (exigindo pouco manejo) até o mês de maio do ano subsequente, quando estará pronta para a comercialização.

37 Pessegueiros Para a obtenção do porta-enxerto são utilizadas sementes de pêssego de variedades específicas obtidas nas indústrias de conservas, as sementes são secadas a sombra e semeadas no mês de abril. Após o inverno, quando ocorre a quebra de dormência, os porta-enxertos irão germinar e se desenvolver até novembro/dezembro, quando será feita a enxertia em forma de T invertido. Posteriormente o porta-enxerto será quebrado logo acima do enxerto para forçar a brotação. Com o início da brotação do enxerto o porta- enxerto é cortado e a muda passa a crescer até o mês de maio do ano subsequente quando estará pronta a comercialização Pereiras O porta-enxerto é multiplicado através de estaquia sendo plantado nos meses de junho/julho, crescendo até agosto do ano subsequente quando receberá a enxertia do tipo garfagem, processo semelhante ao da videira. Requer pouco manejo, são feitas algumas desbrotas. Cresce até o mês de maio, quando inicia a senescência das folhas as mudas são arrancadas e armazenadas em valas, estando prontas para a comercialização Figueiras As figueiras são multiplicadas por estaquia, para isso durante o inverno após a queda das folhas, nos meses junho/julho são retiradas dos matrizeiros estacas com aproximadamente 20 cm que são plantadas numa distancia de 10 cm uma das outras (não havendo o processo de enxertia) exige pouco manejo, as mudas crescem livremente até maio do ano subsequente quando estarão prontas para a comercialização. Portanto, todos os tipos de mudas em estudo tem um processo de produção basicamente manual. O ciclo de produção dos citrus é o mais longo, se estende por aproximadamente três anos, seguido pelo das videiras com aproximadamente dois anos e o das pereiras com cerca de um ano e nove meses. Os ciclos considerados mais curtos são os do pessegueiro aproximadamente um ano e seis meses, já o ciclo de produção das roseiras e figueiras duram um ano.

38 Fluxograma dos processos produtivos A figura a seguir apresenta as etapas do processo de produção das espécies de citrus, videiras e pessegueiros. Figura 01: Fluxograma dos Processos Produtivos das espécies de citrus, videiras e pessegueiros. Citrus Videiras Pessegueiros Plantio do Plantio do Plantio do porta-enxerto porta-enxerto porta-enxerto Período de Período de Período de Crescimento Crescimento Crescimento Repique Enxertia Enxertia Enxertia Desbrota Desbrota Desbrota Tutoramento Tutoramento Período de Período de Período de Crescimento Crescimento Crescimento Retirada do solo Retirada do solo Retirada do solo Armazenagem Embalagem Embalagem p/ Transporte p/ Transporte Embalagem p/ Transporte Comercialização Comercialização Comercialização Fonte: Dados conforme pesquisa Através da figura é possível entender como funciona o processo produtivo das mudas frutíferas desde o seu plantio até estarem prontas para a comercialização.

39 39 Na figura a seguir são apresentadas as etapas do processo de produção das espécies de pereiras, roseiras e figueiras. Figura 02: Fluxograma dos Processos Produtivos das espécies de pereiras, roseiras e figueiras. Pereiras Roseiras Figueiras Plantio do Plantio do Plantio da Muda porta-enxerto porta-enxerto (Estaquia) Período de Período de Período de Crescimento Crescimento Crescimento Enxertia Enxertia Desbrota Desbrota Período de Retirada do solo Crescimento Período de Embalagem Crescimento Retirada do solo p/ Transporte Retirada do solo Embalagem Comercialização p/ Transporte Armazenagem Comercialização Embalagem p/ Transporte Comercialização Fonte: Dados conforme pesquisa A figura permite, embora de forma sucinta, entender como funciona o processo produtivo das mudas frutíferas e das roseiras desde o seu plantio até estarem prontas para a comercialização. 4.2 Custos Diretos de Produção Os custos diretos para a produção de mudas frutíferas são os insumos utilizados e a mão de obra envolvida na atividade.

40 Insumos O quadro 02 trata das quantidades e valores dos custos com os insumos, adubos, inseticidas e materiais de propagação das mudas. Quadro 02: Insumos Tipos de Mudas Adubo (R$) Inseticidas (R$) Custo de propagação (R$) Total (R$) Citrus 1.000,00 250,00 (Material próprio) 1.250,00 Videiras 500,00 300,00 600, ,00 Roseiras 200,00 150,00 (Material próprio) 350,00 Pessegueiros 400,00 150,00 600, ,00 Pereiras 100,00 80,00 (Material próprio) 180,00 Figueiras 100,00 80,00 (Material próprio) 180, ,00 Fonte: Dados e informações coletados na propriedade Os custos com insumos totalizou o valor de R$ 4.510,00, as informações sobre adubos e inseticidas foram apuradas por estimativa, visto que as quantidades utilizadas variam bastante, é difícil determinar, por exemplo, as quantidades e os tipos de inseticidas a serem utilizados, pois depende de fatores como clima, das doenças e insetos que vão atacar as plantas. Quanto ao custo de propagação das mudas o viveiro adquire as borbulhas das videiras, que são obtidas nos parreirais de produtores de vinho na região de Sarandi/RS e as sementes do porta-enxerto do pessegueiro são adquiridas nas indústrias de conservas na região de Pelotas/RS. Já para as demais variedades, o viveiro dispõe de pomar próprio para a retirada das borbulhas para o enxerto e galhos para a estaquia no caso das pereiras, figueiras e roseiras Mão de Obra No quadro a seguir apurou-se o custo com a mão de obra, no momento atual o viveiro conta com três funcionários, que possuem a mesma remuneração, composta pelo salário, insalubridade e as obrigações trabalhistas e sociais.

41 41 Quadro 03: Custo da mão de obra Funcionário A Funcionário B Funcionário C Total Salário Bruto R$ 814,00 R$ 814,00 R$ 814,00 R$ 2.442,00 Insalubridade 20% R$ 154,00 R$ 154,00 R$ 154,00 R$ 462,00 Sub Total R$ 968,00 R$ 968,00 R$ 968,00 R$ 2.904,00 Obrig. Trabalhistas Custos com13 salário R$ 80,67 R$ 80,67 R$ 80,67 R$ 242,00 Custos com Férias R$ 80,67 R$ 80,67 R$ 80,67 R$ 242,00 Férias 1/3 R$ 26,89 R$ 26,89 R$ 26,89 R$ 80,67 Sub Total R$ 1.156,22 R$ 1.156,22 R$ 1.156,22 R$ 3.468,67 Obrig. Sociais INSS 2,7% R$ 31,22 R$ 31,22 R$ 31,22 R$ 93,65 FGTS 8% R$ 92,50 R$ 92,50 R$ 92,50 R$ 277,49 Previsões 7% R$ 80,94 R$ 80,94 R$ 80,94 R$ 242,81 Total por Colaborador mês R$ 1.360,87 R$ 1.360,87 R$ 1.360,87 R$ 4.082,62 Total Anual R$ ,48 R$ ,48 R$ ,48 R$ ,45 Fonte: Dados conforme pesquisa O custo mensal com mão de obra é de R$ 4.082,62, considerando três funcionários, neste valor já estão incluídos o adicional de insalubridade de 20%, bem como as obrigações trabalhistas (custos com 13 salário, férias e 1/3 de férias) e as obrigações sociais (INSS, FGTS) e 7% as previsões. Desta forma foi apurado o custo anual com mão de obra que somou um valor total de R$ ,45. Apurado o custo mensal com mão de obra é possível calcular também o custo de mão de obra correspondente à uma hora de trabalho que é de R$ 8,20. Este valor é multiplicado pelo tempo utilizado na execução em cada atividade do processo produtivo conforme o quadro a seguir: Quadro 04: Número médio de horas por etapas de produção Tipos de Mudas Número médio de horas Total Custo Custo Plantio Enxertia Pulverização Outros Horas Hora Total Citrus R$ 8,20 R$ ,21 Videiras R$ 8,20 R$ ,32 Roseiras R$ 8,20 R$ 2.443,01 Pessegueiros R$ 8,20 R$ 5.820,60 Pereiras R$ 8,20 R$ 852,60 Figueiras R$ 8,20 R$ 459,09 Fonte: Dados conforme pesquisa R$ ,83

42 42 De acordo com o quadro anterior pode-se verificar que os citrus e as videiras envolvem um maior número de horas em seu processo de produção, pois exigem tutoramento e também por que são produzidas maiores quantidades dessas espécies. 4.3 Custos Indiretos Os custos indiretos são os custos que não têm uma ligação direta aos produtos e são subclassificados ainda em fixos e variáveis, dentre os custos indiretos fixos com maior representatividade estão a depreciação e o pró-labore. A depreciação é a diminuição do valor do bem, em função do desgaste, ou perda de utilidade pelo uso do mesmo. O custo de depreciação anual apurado com as máquinas e equipamentos utilizados na produção foi de R$ 7.837,00. Quadro 05: Depreciação Máquinas e Equipamentos Relação dos bens e valor da depreciação ao ano Máquinas e Equipamentos Valor do Bem Valor Residual Valor a ser depreciado Taxa (%) Valor deprec. ao ano Trator Yanmar 1175 Ano 2008 R$ ,00 R$ ,00 R$ ,00 10% R$ 5.200,00 Pulverizador Jacto Ano lts R$ 3.000,00 R$ 300,00 R$ 2.700,00 10% R$ 270,00 Enxada Rotativa Lavrale Ano 2011 R$ 8.300,00 R$ 830,00 R$ 7.470,00 10% R$ 747,00 Microtrator Yanmar Ano 2000 R$ ,00 R$ 1.800,00 R$ ,00 10% R$ 1.620,00 Total Anual R$ 7.837,00 Fonte: Dados conforme pesquisa O pró-labore dos sócios totalizou o valor de R$ ,00 por ano, porém para a composição dos custos indiretos fixos foi considerado o valor de R$ ,00 de apenas um dos sócios, o mesmo valor correspondente ao outro sócio foi alocado nos custos de comercialização. Quadro 06: Pró-labore Pró-Labore Sócios Valor (R$) INSS (11%) Total Mês (R$) Total Anual (R$) Sócio A 2.000,00 220, , ,00 Sócio B 2.000,00 220, , ,00 Fonte: Dados conforme pesquisa 4.440, ,00

43 43 Os custos indiretos fixos totalizaram um valor de R$ ,00 e os custos variáveis somaram um valor de R$ 3.960,00, tendo maior representatividade na sua composição, os combustíveis e lubrificantes utilizados no valor de R$ 2.400,00, seguidos pelo custo com manutenção no valor de R$ 960,00. Quadro 07: Custos Indiretos Custos Indiretos Fixos Variáveis Depreciação 7.837,00 Combustíveis e Lubrif ,00 Manutenção Máq. Equip 960,00 Ferramentas 600,00 Energia Eletrica 1.440,00 ITR 50,00 Contrib. Sindical 50,00 Pró-labore ,00 TOTAL , ,00 Número de horas Custo hora 9,11 1,00 Fonte: Dados conforme pesquisa Pelo fato de não estarem diretamente identificados com os produtos os custos indiretos necessitam de critérios de rateio para a sua alocação junto ao custo do produto. Neste caso, para a distribuição dos custos indiretos utilizou-se como base às horas de mão de obra, dividindo o total dos custos indiretos fixos pelo total de horas obteve-se o custo/hora de R$ 9,11, já para os custos variáveis com o mesmo procedimento o custo da hora foi de R$ 1,00. Tendo apurado esses valores multiplicamos o custo/hora pelo número total de horas correspondentes ao processo produtivo de cada espécie. Quadro 08: Alocação dos custos indiretos por espécie Tipos de Mudas CIF CIV Citrus , ,51 Videiras , ,42 Roseiras 2.715,17 298,53 Pessegueiros 6.469,03 711,26 Pereiras 947,58 104,18 Figueiras 510,23 56,10 Fonte: Dados conforme pesquisa

44 44 Conforme o quadro 08 as espécies de citrus, videiras e pessegueiros agregam maior valor dos custos indiretos o que se deve ao maior número de horas envolvidas no seu processo produtivo, bem como a maior quantidade produzida. Na sequência o gráfico traz a representatividade de cada elemento de custo no montante geral, considerando todas as espécies produzidas. Gráfico 01: Total dos custos Fonte: Dados conforme pesquisa. O custo total, para uma produção de unidades de mudas distribuidas entre as seis espécies escolhidas para o estudo, foi de R$ ,83, deste total 47% ficou por conta dos custos indiretos fixos, seguido por 42% de mão de obra, e com menor representatividade ficaram os custos com insumos 6% e os custos indiretos variáveis com apenas 5% do total. 4.4 Custo total: Métodos de custeio por absorção e variável O quadro a seguir apresenta a composição do custo total utilizando-se o método de custeio por absorção, que envolve todos os custos de produção: insumos, mão de obra, custos indiretos fixos e variáveis.

45 45 Quadro 09: Custo da muda pelo método de custeio por absorção Tipos de mudas Insumos MOD CIF CIV Custo Total N Médio de mudas Custo Muda Citrus 1.250, , , , , ,36 Videiras 1.400, , , , , ,20 Roseiras 350, , ,17 298, , ,45 Pessegueiros 1.150, , ,03 711, , ,77 Pereiras 180,00 852,60 947,58 104, , ,04 Figueiras 180,00 459,09 510,23 56, , ,60 Total 4.510, , , , , ,42 Fonte: Dados conforme pesquisa O método de custeio por absorção integra todos os custos diretos e indiretos permitindo a apuração do custo total e unitário total por espécies. Na sequência foram elaborados alguns gráficos que demonstram a participação de cada elemento de custo na composição do custo total de cada espécie estudada pelo método de custeio por absorção. Gráfico 02: Composição do custo dos citrus pelo método de custeio por absorção. Fonte: Dados conforme pesquisa. Na composição do custo total da espécie de citrus, que somou um valor R$ ,78, 47% foram de custos indiretos fixos, seguido por 43% com custo de mão de obra, já os

46 46 insumos e os custos indiretos variáveis ficaram com uma parcela em torno de 5% cada. O custo unitário do citrus é de R$ 1,36 para uma quantidade de mudas produzidas. Gráfico 03: Composição do custo das videiras pelo método de custeio por absorção. Fonte: Dados conforme pesquisa. Para as videiras o custo total somou um valor de R$ ,67, sendo composto por 47% de custos indiretos fixos, 43% com mão de obra, para os insumos e os custos indiretos variáveis apresentaram o mesmo percentual de 5%. O custo unitário para esta espécie foi de R$ 2,20 para uma produção de mudas. Gráfico 04: Composição do custo das roseiras pelo método de custeio por absorção. Fonte: Dados conforme pesquisa.

47 47 Conforme gráfico anterior para as roseiras o custo total foi de R$ 5.806,71, deste valor por 47% de custos indiretos fixos, 42% com mão de obra, 6% com insumos e 5% de custos indiretos variáveis. O custo unitário apurado foi de R$ 1,45 para uma produção de mudas. Gráfico 05: Composição do custo dos pessegueiros pelo método de custeio por absorção. Fonte: Dados conforme pesquisa. Para os pessegueiros o custo total foi de R$ ,89, este valor foi composto por 46% de custos indiretos fixos, 41% com mão de obra, 8% com insumos e 5% de custos indiretos variáveis. Desta forma custo unitário apurado foi de R$ 1,77 para uma produção de mudas. Gráfico 06: Composição do custo das pereiras pelo método de custeio por absorção. Fonte: Dados conforme pesquisa.

48 48 Conforme gráfico anterior para as espécies de pereiras o custo total foi de R$ 2.084,36 deste valor 45% são referentes aos custos indiretos fixos, 41% com mão de obra, 9% com insumos e 5% de custos indiretos variáveis. O custo unitário apurado foi de R$ 1,04 para uma produção de unidades. Gráfico 07: Composição do custo das figueiras pelo método de custeio por absorção. Fonte: Dados conforme pesquisa. Para as espécies de figueiras o custo total foi de R$ 1.205,42 deste valor 42% são de custos indiretos fixos, 38% com mão de obra, 15% com insumos e 5% de custos indiretos variáveis. O custo unitário apurado para as figueiras foi de R$ 0,60 para uma produção de unidades. O quadro a seguir apresenta a composição do custo total pelo método de custeio variável, onde são considerados apenas os custos variáveis. Quadro 10: Custo da muda pelo método de custeio variável Tipos de N. Médio de Insumos MOD CIV Custo Total mudas mudas Custo Muda Citrus 1.250, , , , ,72 Videiras 1.400, , , , ,16 Roseiras 350, ,01 298, , ,77 Pessegueiros 1.150, ,60 711, , ,96 Pereiras 180,00 852,60 104, , ,57 Figueiras 180,00 459,09 56,10 695, ,35 Total 4.510, , , , ,53 Fonte: Dados conforme pesquisa O método de custeio variável é utilizado para fins gerenciais uma vez que não é aceito

49 49 pela legislação fiscal, mas é uma boa ferramenta para a tomada de decisões em curto prazo. O custo total apurado por este método foi de R$ ,83, sendo composto pela mão de obra, insumos e custos indiretos variáveis. A seguir são apresentados gráficos a com a composição do custo variável de acordo com cada espécie estudada. Gráfico 08: Composição do custo do citrus pelo método de custeio variável Fonte: Dados conforme pesquisa Pelo método de custeio variável o custo total para a espécie de citrus foi de R$ ,72, tendo maior representatividade deste valor a mão de obra com cerca de 81%, já os custos indiretos variáveis e os insumos tiveram menor importância com valor de 10% e 9% respectivamente. De acordo com este método o custo unitário dos citrus foi de R$ 0,72. Gráfico 09: Composição do custo das videiras pelo método de custeio variável Fonte: Dados conforme pesquisa

50 50 Conforme gráfico anterior para as videiras o custo total foi de R$ ,73 destes 80% foi referente à mão de obra, já os insumos e os custos indiretos variáveis apresentaram ambos o valor de 10%. O custo unitário apurado por este método para a espécie foi de R$ 1,16. Gráfico 10: Composição do custo das roseiras pelo método de custeio variável Fonte: Dados conforme pesquisa Para as roseiras através do método de custeio variável apresentaram um montante de R$ 3.091,54, a mão de obra significou 79% deste total, enquanto que os insumos e os custos indiretos variáveis tiveram representatividade de 11% e 10% respectivamente. O custo unitário apurado foi de R$ 0,77. Gráfico 11: Composição do custo dos pessegueiros pelo método de custeio variável Fonte: Dados conforme pesquisa

51 51 Conforme gráfico anterior, no caso dos pessegueiros o custo total foi de R$ 7.681,86, a mão de obra representou 76%, seguido dos insumos com 15% e custos indiretos variáveis com 9%. O custo unitário por este método de custeio variável foi de R$ 0,96. Gráfico 12: Composição do custo das espécies de pereiras pelo método de custeio variável Fonte: Dados conforme pesquisa Já as espécies de pereiras tiveram um custo total de R$ 1.136,78, deste valor a mão de obra teve maior representatividade com 75%, seguido dos insumos com 16% e os custos indiretos variáveis ficaram com 9%, o custo unitário apurado foi de R$ 0,57. Gráfico 13: Composição do custo das figueiras pelo método de custeio variável Fonte: Dados conforme pesquisa

52 52 Conforme gráfico anterior para as figueiras o montante de custos pelo método variável foi de 695,19 deste valor 66% foi com mão de obra, os insumos representaram 26% e os custos indiretos variáveis 8%, o custo unitário foi de R$ 0,35. Na sequência é apresentado um gráfico comparativo entre o preço de custo unitário obtido com o método de custeio por absorção e variável para cada espécie. Gráfico 14: Comparativo preço de custo unitário pelos métodos de custeio absorção e variável Fonte: Dados conforme pesquisa De acordo com o gráfico pode-se observar que o preço de custo pelo método de absorção é superior ao variável, o que se deve ao fato de o custeio por absorção agregar todos os custos envolvidos (fixos e variáveis), o custo unitário apurado por este método é utilizado como base para a elaboração do preço de venda de cada espécie Análise do custo, volume e resultado Neste item apresenta-se, a formação do preço de venda através do cálculo do Mark-up, a apuração da margem de contribuição unitária bem como a margem de contribuição total, também calculou-se o ponto de equilíbrio contábil verificando a quantidade de venda necessária para o viveiro conseguir cobrir seus custos fixos, na sequência apurou-se a margem de segurança operacional, posteriormente as despesas com a comercialização, e por fim foi apurado o resultado, permitindo assim constatar se o viveiro esta tendo lucro ou prejuízo com as espécies estudadas.

53 Formação de preços: Mark-up O preço de venda deve ser elaborado de forma que possa cobrir os custos, neste caso para o cálculo do mark-up foram considerados percentuais de perda, impostos, despesas e a margem de lucro que os proprietários almejam conforme o quadro a seguir: Quadro 11: Mark-up divisor Perda 5,0% Funrural 2,3% Despesas 6,0% Margem Lucro 50% Mark Up Divisor 0,367 Fonte: Dados conforme pesquisa Utilizou-se a fórmula do mark-up divisor que resultou no valor de 0,367 para a apuração do preço de venda orientativo de cada espécie, para tanto é considerado o custo unitário da muda obtido através do método de custeio por absorção, dividindo-se pelo valor o do mark-up, obtendo assim o preço de venda orientativo o qual é apresentado no quadro a seguir: Quadro 12: Preço de venda orientativo calculado pelo mark-up Tipos de mudas Custo Muda MK divisor Preço de Venda Orientativo Citrus 1,36 0,367 3,71 Videiras 2,20 0,367 5,99 Roseiras 1,45 0,367 3,96 Pessegueiros 1,77 0,367 4,82 Pereiras 1,04 0,367 2,84 Figueiras 0,60 0,367 1,64 Fonte: Dados conforme pesquisa Os proprietários, que não dispunham de nenhum estudo de custos na sua produção, praticam um preço de venda estimado, considerado razoável para os mesmos, valor este de R$ 4,50 para as mudas de roseiras e de R$ 4,00 para as demais espécies. Através do estudo pelo cálculo do mark-up foi possível perceber que estes valores praticados superaram o preço de venda orientativo para as espécies de citrus, roseiras, pereiras e figueiras, em compensação para as espécies de videiras e pessegueiros estão abaixo do ideal, desta forma, a margem de

54 54 lucratividade de 50% que é esperada pelo proprietários não está sendo atingida em ambas as espécies. O gráfico a seguir traz um comparativo entre o preço de venda orientativo e o preço de venda praticado. Gráfico 15: Comparativo entre preço orientativo e preço de venda praticado Fonte: Dados conforme pesquisa O gráfico evidencia de forma objetiva a diferença entre os preços praticados e os preços orientativos. Nesse sentido, para aqueles valores praticados que superaram o valor orientativo, significa que o viveiro está tendo uma margem maior do que a esperada que foi estimada em 50%, desta forma abre-se um leque de opções para a manipulação do preço de venda, no caso de negociações, por exemplo, para os citrus o viveiro pode reduzir seu preço de venda em até R$ 0,21 sem que altere sua margem de lucratividade de 50%, para as roseiras o valor é de R$ 0,54, já para as espécies de figueiras e pereiras o valor é bem superior, R$ 2,36 e R$ 1,16 respectivamente. Embora não tenha necessariamente que fazê-lo, visto que, com o valor de venda praticado as mudas tem uma boa aceitação no mercado, mas é uma informação a mais para fins de tomada de decisão e competitividade. Em contrapartida para as espécies de videiras e pessegueiros o preço praticado está abaixo do ideal, o que poderá prejudicar o viveiro, reduzindo sua lucratividade e até gerando prejuízo, no caso das videiras o valor está R$ 1,99 abaixo do ideal, o que é bem significativo, já para os pessegueiros o valor é R$ 0,82 abaixo do preço de venda ideal apurado no estudo.

55 Margem de contribuição unitária No quadro a seguir está a margem de contribuição unitária que é a diferença entre o preço de venda unitário e os custos e as despesas variáveis unitárias, multiplicando pela quantidade vendida obtém-se a margem de contribuição total de cada espécie. Quadro 13: Margem de contribuição unitária e total Margem de contribuição pelo preço orientativo Tipos de mudas PV Mark-up Cvu Dvu MCU MC Total (R$) Citrus 3,71 0,72 0,49 2, ,82 Videiras 5,99 1,16 0,80 4, ,97 Roseiras 3,96 0,77 0,53 2, ,22 Pessegueiros 4,82 0,96 0,64 3, ,17 Pereiras 2,84 0,57 0,38 1, ,30 Figueiras 1,64 0,35 0,21 1, ,50 Total ,98 Margem de contribuição pelo preço praticado pelo Viveiro Tipos de mudas PV Viveiro Cvu Dvu MCU MC Total (R$) Citrus 4,00 0,72 0,53 2, ,28 Videiras 4,00 1,16 0,53 2, ,27 Roseiras 4,50 0,77 0,60 3, ,46 Pessegueiros 4,00 0,96 0,53 2, ,14 Pereiras 4,00 0,57 0,53 2, ,22 Figueiras 4,00 0,35 0,53 3, ,81 Total ,17 Fonte: Dados conforme pesquisa De acordo com o quadro, é possível perceber que todas as espécies cultivadas apresentam uma margem positiva com o preço de venda que vem sendo praticado pelo viveiro, sendo as roseiras que apresentam uma margem de contribuição unitária de maior representatividade com valor R$ 3,13 seguido das figueiras no valor de R$ 3,12. Já pelo o preço orientativo a maior margem de contribuição unitária ficou por conta das videiras com valor de R$ 4,03, seguido dos pessegueiros com valor de R$ 3,22. O gráfico a seguir permite visualizar de forma mais objetiva a diferença entre a margem de contribuição unitária deixada pelo preço de venda orientativo calculado no markup e pelo preço de venda praticado pelo viveiro.

56 56 Gráfico 16: Margem de contribuição unitária por espécie Fonte: Dados conforme pesquisa Conforme apresentado no gráfico anterior as espécies de figueiras, pereiras, roseiras e citrus deixam maior margem de contribuição unitária pelo preço de venda praticado pelo viveiro, já para as espécies de videiras e pessegueiros a situação é contrária, para ambas as espécies o preço de venda orientativo deixa maior margem de contribuição unitária. Neste sentido, para o viveiro trabalhando com menor margem de contribuição, será necessário maior quantidade de venda para alcançar o ponto de equilibrio e cobrir seus custos fixos. Porém não basta apenas analisar a margem de contribuição unitária das espécies, é preciso levar em consideração também, a margem de contribuição total, pois nem sempre o produto que possui a maior margem unitária é de fato o melhor produto, para tanto deve ser observado o volume de vendas que é fator determinante da margem de contribuição total. O gráfico a seguir traz um comparativo da margem de contribuição total deixada por cada espécie, pelo preço praticado pelo viveiro e pelo preço orientativo.

57 57 Gráfico 17: Comparativo Margem de contribuição total por espécie Fonte: Dados conforme pesquisa Através do gráfico fica claro que a maior margem de contribuição total fica por conta dos citrus que tem o maior volume de venda, são cerca de unidades, deixando uma margem de contribuição total pelo preço praticado na casa dos R$ ,28, nesse sentido fica evidente a importância de analisar a margem de contribuição de forma global. Em seguida temos a segunda melhor margem de contribuição total que é deixada pelas espécies de videiras, que com unidades, apresentou um montante de R$ ,27 pelo preço praticado, valor este significativamente inferior ao obtido através do preço orientativo que foi de R$ ,97. Nessa mesma linha estão os pessegueiros com uma produção de mudas, responsável pela terceira melhor margem de contribuição total, com valor na casa dos R$ ,14 pelo preço praticado, valor este relativamente menor pelo alcançado através do preço orientativo que foi de R$ ,17. As roseiras apresentaram uma margem de contribuição total no valor de R$ ,46 pelo preço praticado para uma quantidade de unidades. Já as espécies de figueiras e pereiras, ambas com produção de unidades apresentaram margem de contribuição total no valor R$ 6.240,81 e R$ 5.799,22 respectivamente pelo preço praticado. A seguir pode ser observado gráfico comparativo pela margem de contribuição total deixada pelo montante de todas as espécies:

58 58 Gráfico 18: Comparativo Margem de contribuição total Fonte: Dados conforme pesquisa O gráfico evidencia a maior margem de contribuição total apurada com base nos preços orientativos, no valor de R$ ,98 contra R$ ,17 de margem obtida pelo preço praticado. Também foi considerado o caso de o viveiro adotar o preço de venda orientativo de R$ 5,99 para as espécies de videiras e de R$ 4,82 para os pessegueiros, desta forma atingiria uma margem total de R$ ,91, sendo 20% superior à margem de contribuição obtida com o preço praticado Ponto de Equilibrio Contábil - PEC O ponto de equilibrio é o ponto onde as receitas totais e os custos totais permanecem equilibrados num mesmo nível, no quadro a seguir esta o comparativo entre a quantidade necessária de mudas a serem vendidas para o viveiro atingir o ponto de equilibrio conforme o estudo e pelo preço praticado atualmente.

59 59 Quadro 14: Ponto de Equilíbrio Contábil - PEC Preço de Venda Orientativo Preço de Venda atual da empresa Tipos de mudas PEC Unidades PEC unidades Citrus Videiras Roseiras Pessegueiros Pereiras Figueiras TOTAL Fonte: Dados conforme pesquisa Por meio do quadro anterior observou-se, perante a atual situação, que com os preços de venda que o viveiro tem trabalhado, para pagar seus gastos fixos terá de vender unidades de citrus, unidades de videiras, roseiras, unidades de pessegueiros, 848 mudas de pereiras e 647 figueiras. Desta forma para as espécies de citrus, roseiras, pereiras e figueiras em função dos preços praticados serem superiores aos preços sugeridos, o viveiro precisa vender menos unidades que o informado na coluna do preço de venda orientativo. Já para as espécies de videiras e pessegueiros a realidade é outra, para as videiras com o preço praticado o viveiro tem de vender unidades mais do que o apurado no estudo, no caso dos pessegueiros terá de vender unidades a mais, isso se deve ao preço de venda estar abaixo do ideal, o que deixa menor margem de contribuição unitária, no caso de uma produção menor para estas duas espécies não seria possível cobrir os custos fixos Margem de Segurança Operacional MSO A margem de segurança operacional é o volume de vendas que superam o ponto de equilíbrio, é obtida subtraindo-se a quantidade no ponto de equilíbrio da quantidade vendida. Através dela é possível apurar quanto que a empresa vendeu a mais após pagar todos seus custos fixos do período, ou até onde suas vendas poderiam cair sem gerar prejuízo. O quadro a seguir demonstra a margem de segurança operacional apurada levando em consideração o preço orientativo e também o preço praticado pelo viveiro.

60 60 Quadro 15: Margem de segurança operacional - MSO Margem de Segurança Operacional pelo preço de venda orientativo Tipos de mudas Quantidade vendida Quantidade no PE MSO MSO% Citrus % Videiras % Roseiras % Pessegueiros % Pereiras % Figueiras % Margem de Segurança Operacional pelo preço de venda praticado pelo Viveiro Tipos de mudas Quantidade vendida Quantidade no PE MSO MSO% Citrus % Videiras % Roseiras % Pessegueiros % Pereiras % Figueiras % Fonte: Dados conforme pesquisa. O gráfico a seguir trás um comparativo do percentual da margem de segurança operacional pelo preço praticado e pelo orientativo, as margens são positivas em ambas as situações. Gráfico 19: Comparativo margem de segurança operacional Fonte: Dados conforme pesquisa Por meio do gráfico é possível perceber que as figueiras e as pereiras superaram o ponto de equilíbrio pelo preço de venda que está sendo praticado pelo viveiro, em 68% e 58% respectivamente, as espécies de roseiras e citrus também apresentaram percentual superior ao

61 61 calculado no estudo, já para as espécies de videiras e pessegueiros embora o preço praticado pelo viveiro deixe uma margem positiva, o que se deve a maior quantidade produzida/vendida, porém se adotasse o preço orientativo sugerido para ambas as espécies, sua margem seria maior, e consequentemente teria mais respaldo para eventuais quedas nas vendas Despesas de Comercialização Até o momento foram apurados os custos voltados à produção, mas é necessário apurar também as despesas no que diz respeito às vendas, uma vez que um dos sócios viaja por diversas regiões do Estado, no período entre safra, fazendo contato com entidades ligadas principalmente a agricultura, tais como: sindicatos, Emater e secretarias da agricultura, para a intermediação na comercialização das mudas. Posteriormente temos os custos com a logística de entrega, realizada também pelos próprios proprietários. O viveiro dispõe de três veículos, um utilizado principalmente na pré-venda e os demais utilizados nas entregas, que juntos totalizaram um valor de R$ ,00 de depreciação ao ano, conforme quadro a seguir: Quadro 16: depreciação veículos utilizados na comercialização Relação dos bens e valor da depreciação ao ano - Utilizados na comercialização Veículos Valor do Bem Valor Residual Valor a ser depreciado Taxa (%) Valor deprec. Ano Caminhonete Ford 350 Ano 2004 R$ ,00 R$ ,00 R$ ,00 10% R$ 6.000,00 Caminhonete Chevrolet S10 Ano 2001 R$ ,00 R$ 9.000,00 R$ ,00 10% R$ 3.600,00 Caminhão Merc. Benz 1113 Ano 1984 R$ ,00 R$ ,00 R$ ,00 10% R$ 4.000,00 Total Anual R$ ,00 Fonte: Dados conforme pesquisa. A despesa fixa total de comercialização foi de R$ ,00 sendo composta por R$ , de depreciação e R$ ,00 de pró-labore considerando valor correspondente a um dos sócios, pois do outro já foi alocado aos custos da produção. As despesas variáveis foram baseadas em anos anteriores e algumas levantadas por estimativa, como por exemplo, combustível, em alguns casos os intermediadores (sindicatos, Emater) já trabalham e são parceiros do viveiro há vários anos, então muitas vezes esse contato da pré-venda é feito por telefone mesmo. No quadro a seguir são constatadas as despesas de comercialização.

62 62 Quadro 17: Despesas de comercialização Despesas de comercialização Fixa (R$) Variável (R$) Depreciação ,00 Pró-labore ,00 Manutenção Veículos 8.000,00 Combustíveis 5.000,00 Material Venda 2.500,00 Embalagens 800,00 Telefone 1.800,00 Outros 2.000,00 Pedágios 200,00 Total , ,00 Fonte: Dados conforme pesquisa. A despesa variável de comercialização totalizou um valor de R$ ,00, destes R$ 5.000,00 são referente ao combustivel, R$ 2.500,00 com material de venda (catálogo e blocos de pedido), R$ 8.000,00 com manutenção dos veiculos, R$ 1.800,00 de telefone, R$ 200,00 com pedágios e R$ 2.000,00 em outras despesas como (alimentação, hospedagem). Quadro 18: Rateio das despesas fixas de comercialização Despesas de Comercialização Depreciação ,00 Sócio (Vendas) ,00 Total ,00 Tipos de Mudas Citrus ,67 Videiras ,00 Roseiras 3.353,33 Pessegueiros 6.706,67 Pereiras 1.676,67 Figueiras 1.676,67 Fonte: Dados conforme pesquisa. As despesas foram rateadas de acordo com a quantidade produzida, desta forma os citrus agregaram maior valor da despesa devido a maior quantidade produzida, seguido das espécies de videiras e pessegueiros.

63 Apuração do resultado por espécie O resultado líquido é encontrado após as subtrações do custo total do produto e também de todas as despesas que estão envolvidas. Esse resultado é apurado pelo método de custeio por absorção, onde são incorporados todos os custos diretos e indiretos. Quadro 19: Apuração do Resultado Tipos de mudas Receita Apuração do Resultado pelo preço de venda orientativo Custo Variável Despesa Variável Margem de contribuição Custo fixo Despesa Comercia lização Resultado Líquido Result. (%) Citrus , , , , , , ,10 27,42% Videiras , , , , , , ,04 36,01% Roseiras , , , , , , ,72 28,81% Pessegueiros , , , , , , ,47 32,61% Pereiras 5.679, ,78 755, ,30 947, , ,05 20,48% Figueiras 3.284,53 695,19 436, ,50 510, ,67-34,40-1,05% Total , , , , , , ,98 30,79% Tipo de mudas Apuração do Resultado pelo preço de venda praticado pelo Viveiro Despesa Custo Despesa Margem de Custo Receita Comercia Variável Variável contribuição fixo lização Resultado Líquido Result. (%) Citrus , , , , , , ,55 31,68% Videiras , , , , , , ,33 10,75% Roseiras , , , , , , ,96 35,81% Pessegueiros , , , , , , ,44 21,52% Pereiras 8.000, , , ,22 947, , ,98 39,69% Figueiras 8.000,00 695, , ,81 510, , ,91 50,67% Total , , , , , , ,17 26,32% Fonte: Dados conforme pesquisa. Ao analisar o quadro anterior, de forma geral o viveiro apresenta um resultado positivo nas duas situações, o resultado líquido alcançado pelo preço que tem praticado é de R$ ,17, já pelo preço orientativo apurado no estudo, o resultado foi superior, apresentando um valor de R$ ,98. O gráfico a seguir evidencia o comparativo entre os resultados obtidos por cada espécie pelo preço praticado e pelo preço orientativo.

64 64 Gráfico 20: Comparativo entre o resultado líquido por espécie Fonte: Dados conforme pesquisa Observando do gráfico fica claro que o melhor resultado pelo preço praticado fica por conta das figueiras com 50,67%, bem diferente do obtido pelo preço orientativo que ficou com resultado negativo de 1,05%, desta forma é importante destacar que tal resultado precisa ser analisado também pelo volume total das vendas, pois nesse caso embora a espécie apresente um bom desempenho, seu volume de venda é pequeno. Situação semelhante ocorre com as espécies de pereiras, que ao mesmo tempo teve melhor desempenho com 39,69% no preço praticado pelo viveiro, contra 20,48% de resultado pelo preço orientativo, também possui um menor volume de vendas. As roseiras vêm em seguida com 35,81% do resultado superando também o calculado com base no preço orientativo que é de 28,81%, essa espécie tem volume de vendas baixo. Já para os citrus, responsável pelo maior volume de vendas o resultado pelo preço praticado foi de 31,68% superior ao resultado apurado pelo preço do estudo que é de 27,42%. O que de certa forma impediu para o viveiro um melhor desempenho, em termos de resultado, foram as espécies de videiras e pessegueiros que, como foi levantado através deste estudo, ambas as espécies estão com o seu preço de venda bem abaixo do ideal. Embora tenham gerado um resultado positivo o que se deve ao fato de superarem seu ponto de equilíbrio, tendo uma margem de segurança com pequena folga, as videiras apresentaram um resultado de 10,75% pelo preço praticado enquanto que pelo preço orientativo o resultado foi de 36,01%, o que é significativamente melhor. Já para os pessegueiros o resultado foi de

65 65 21,52% pelo preço praticado, em contrapartida o resultado pelo preço orientativo foi superior, apresentando o valor 32,61%. Desta forma o resultado líquido final obtido pelo estudo foi superior com 30,79%, enquanto o apurado pelo viveiro foi de 26,32%. Nesse sentido, após essas observações foi elaborada uma nova apuração sugestiva aos proprietários, para que possam analisar e considerar o novo resultado adotando o preço orientativo para as espécies de videiras e pessegueiros, que como mencionado anteriormente, estão abaixo do preço ideal, para as demais espécies foi mantido o preço de venda que está sendo praticado pelo viveiro. Quadro 20: Simulação Resultado com o preço orientativo para as videiras e pessegueiros Tipos de Mudas Receita Custo Variável Despesa Variável Margem de contribuição Custo fixo Despesa Comercia lização Resultado Líquido Result. (%) Citrus , , , , , , ,55 31,68% Videiras , , , , , , ,04 36,01% Roseiras , , , , , , ,96 35,81% Pessegueiros , , , , , , ,47 32,61% Pereiras 8.000, , , ,22 947, , ,98 39,69% Figueiras 8.000,00 695, , ,81 510, , ,91 50,67% TOTAL , , , , , , ,91 34,52% Fonte: Dados conforme pesquisa. Baseado no quadro anterior é possível perceber que adotando o preço orientativo para as espécies de videiras e pessegueiros o viveiro passaria de um resultado líquido no valor de R$ ,17 para um resultado de R$ ,91, o que é consideravelmente melhor. Na sequência o gráfico evidencia um comparativo entre os três resultados apurados. Gráfico 21: Comparativo entre o resultado líquido Fonte: Dados conforme pesquisa

66 66 Observando o gráfico anterior, fica claro que, se os proprietários adotarem o preço orientativo para as espécies de videiras e pessegueiros seu resultado será alavancado. Desta forma estaria atingindo a lucratividade almejada, e também tendo maior segurança para uma eventual queda nas vendas. É sugerido também que seja cobrado o frete para as entregas, deixando essa despesa por conta dos clientes. Para a apuração do custo médio do quilômetro (Km), foi utilizado o valor da depreciação do veículo, a manutenção e outros custos, divindo pelo número médio de Km que são rodados, obtendo assim o custo médio por Km, neste valor é acrescido o combustível, foi considerado o preço do dia de R$ 2,39 para o litro de diesel, este valor foi dividido por 7 km que é o desempenho da camionete por litro. Quadro 21: Custo Médio do Km rodado camionete Custo do KM Rodado Camionete F-350 Depreciação do veículo 6.000,00 Manutenção 4.000,00 Outros eventuais 1.000,00 Total ,00 Média Km rodados/ano Custo médio Km 1,38 Combustíveis 0,34 Custo médio total por Km 1,72 Fonte: Dados conforme pesquisa Desta forma para as entregas com a camionete F-350 o custo médio por Km rodado é de R$ 1,72, portanto uma entrega para a cidade de Marau/RS que é atendida pelo viveiro e fica distante aproximadamente 200 Km de Ijuí teria um frete (ida e volta) no valor de R$ 688,00. Quadro 22: Custo Médio do Km rodado caminhão Custo do KM Rodado Caminhão Depreciação do veículo 4.000,00 Manutenção 2.000,00 Outros eventuais 1.000,00 Total 7.000,00 Média Km rodados/ano Custo médio Km 1,75 Combustíveis 0,60 Custo médio total por Km 2,35 Fonte: Dados conforme pesquisa

67 67 Conforme o quadro anterior, para as entregas com o caminhão, que tem um desempenho de 4 km por litro, o custo médio por Km rodado é de R$ 2,35, dessa forma uma entrega para a cidade de Marau/RS se efetuada pelo caminhão teria um frete (ida e volta) no valor de R$ 940,00. Atualmente o viveiro não cobra frete para as entregas, desta forma tendo apurado o custo médio do km rodado para os dois veículos utilizados nas entregas, sugere-se que seja cobrado frete para as mudas que serão entregues na região, efetuando a cobrança de acordo com a distância percorrida, uma vez que esse valor do frete poderá ser rateado entre os clientes, visto que, as entregas são organizadas por região. Assim uma região poderá ter entre 5 a 10 clientes, por exemplo, e a divisão do frete, tornaria o valor mais acessível para cada um deles, nesse sentido, possibilitaria uma maior aceitabilidade por parte dos mesmos. Essa atitude proporcionaria uma redução das despesas, visto que atualmente o viveiro arca com todas as despesas de entregas.

68 68 CONCLUSÃO O presente estudo teve como objetivo geral desenvolver um sistema de gestão de custos, preços e análises de resultados da produção de mudas frutíferas numa propriedade rural, levantando informações confiáveis para a tomada de decisão, e instrumentalizando o planejamento da atividade. Para isso, estipularam-se objetivos específicos, como descrever o processo de produção de mudas frutíferas, levantar os custos por tipos de espécies, estruturar um sistema de custos para a propriedade, avaliar a relação de custos, volume e resultados das espécies e identificar as principais informações para a gestão e planejamento da propriedade. Em resposta a esses objetivos buscou-se inicialmente um embasamento teórico na literatura, base fundamental para o entendimento e aprofundamento da contabilidade de custos, gestão de custos e análise do custo, volume e resultado, sendo utilizados constantemente na realização do estudo de caso. Estudou-se seis espécies de mudas, sendo levantados todos os custos fixos e variáveis envolvidos na produção, bem como as despesas de comercialização, também foi apurado o preço de venda orientativo para cada espécie, e o resultado que cada uma proporciona para o viveiro. A partir da realização dos cálculos e análises constatou-se que todas as espécies superaram o seu ponto de equilíbrio contábil, gerando assim uma margem de segurança operacional positiva. Porém através deste estudo, verificou-se que o viveiro tem praticado o preço de venda abaixo do ideal para as espécies de videiras e pessegueiros, impedindo assim um melhor desempenho na atividade. Deste modo sugere-se aos proprietários a adoção do preço orientativo apurado para estas duas espécies, visto que, com essa atitude alcançarão maior lucratividade. Já para as espécies de citrus, roseiras, pereiras e figueiras, que estão com os preços de venda praticados acima dos preços orientativos, sugere-se considerar sua flexibilidade como base para possíveis negociações, podendo desta forma tornar-se mais competitivo no mercado. Desta forma é sugerido também, que seja feita uma diferenciação nos preços para as vendas realizadas no viveiro, e para as mudas que são entregues na região, efetuando a cobrança de frete para as entregas realizadas, de acordo com a distância percorrida, uma vez que esse valor do frete poderá ser rateado entre os clientes, visto que, as entregas são organizadas por região. Nesse sentido uma região poderá ter entre 5 a 10 clientes, por exemplo, e a divisão do frete, tornaria o valor mais acessível para cada um deles, assim estaria

69 69 possibilitando maior aceitabilidade por parte dos mesmos. Essa atitude proporcionaria uma redução das despesas, visto que atualmente o viveiro arca com todas as despesas de entregas. Dessa maneira, ao concluir este estudo constatou-se a importância da gestão de custos, principalmente em negócios de pequeno porte, pois é uma ferramenta de grande valia para a otimização dos resultados, sendo que o mesmo irá viabilizar aos proprietários, uma série de informações necessárias que darão suporte na tomada de decisão proporcionando maior segurança e confiabilidade. A realização deste estudo permitiu um maior aprendizado sobre a área de custos, ampliando meus conhecimentos e tornando possível a aplicação prática dos conteúdos estudados no decorrer do curso de Ciências Contábeis.

70 70 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS BASSO, I. P. Contabilidade geral básica. 3. ed. Ijuí: Ed. Unijuí, p. BERTI, A. Contabilidade e análise de custos. 1º ed. Curitiba: Juruá, p. BORNIA, A. C. Análise gerencial de custos: Aplicação em empresas modernas. São Paulo: Atlas, p. BRUNI, A. L.; FAMÁ R. Gestão de Custos e formação de preços: com aplicações na calculadora HP 12C e Excel. 3. ed. São Paulo: Atlas, p. COLLIS, J.; HUSSEY R. Pesquisa em administração: um guia prático para alunos de graduação e pós-graduação. 2 ed. Porto Alegre: Bookmann, p. CREPALDI, S. A. Contabilidade rural: uma abordagem decisorial. 6. ed. São Paulo: Atlas, p. FABRETTI, L. C. Contabilidade Tributária. 8ª ed. São Paulo: Atlas, FRANCO, H. Contabilidade geral. 22. ed. São Paulo: Atlas, p. GIL, A. C. Como elaborar projetos de pesquisa. 5. ed. São Paulo: Atlas, p. IUDÍCIBUS, S.; MARION, J. C. Introdução a teoria da contabilidade: para o nível de graduação. 4 ed. São Paulo: Atlas, p. IUDÍCIBUS, S.; MARION, J. C.; PEREIRA, E. Dicionário de termos de contabilidade. 2. ed. São Paulo: Atlas, p. LAKATOS, E. M.; MARCONI, M. A. Metodologia do trabalho científico. 4. ed. São Paulo: Atlas S.A, p.. Metodologia do trabalho científico. 7. ed. São Paulo: Atlas S.A, p. LEONE, G. S. G. Custos: planejamento, implantação e controle. 3. ed. São Paulo: Atlas, p. MARTINS, E. Contabilidade de custos. 8. ed. São Paulo: Atlas, p. NEPOMUCENO, Fernando. Contabilidade Rural e seus Custos de Produção. 1º Ed. São Paulo IOB Thomson, p. PADOVEZE, L. C. Curso básico gerencial de custos. São Paulo: Thomson, p. PEREZ Jr. J. H; OLIVEIRA, L. M; COSTA, R. G. Gestão Estratégica de Custos. 4 ed. SP: Atlas p. SÁ, A. L. Teoria da contabilidade. 3. ed. São Paulo: Atlas, p. SANTOS, G. J.; MARION, J. C.; SEGATTI, S. Administração de custos na agropecuária. 3. ed. São Paulo: Atlas, p.

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72 72 ANEXOS Anexo A: Corte e classificação do porta-enxerto das videiras. Fonte: Dados conforme pesquisa. Anexo B: Plantio do porta-enxerto de roseiras (estaquia). Fonte: Dados conforme pesquisa.

73 73 Anexo C: Tutoramento das mudas de videiras. Fonte: Dados conforme pesquisa. Anexo D: Canteiro de mudas de citrus. Fonte: Dados conforme pesquisa.

74 74 Anexo E: Canteiro de mudas de pessegueiros. Fonte: Dados conforme pesquisa. Anexo F: Retirada das mudas de videiras. Fonte: Dados conforme pesquisa.

75 75 Anexo G: Armazenagem das mudas de videiras. Fonte: Dados conforme pesquisa. Anexo H: Embalando as mudas para a comercialização. Fonte: Dados conforme pesquisa.

76 76 Anexo I: Mudas embaladas, prontas para a comercialização. Fonte: Dados conforme pesquisa.